业务质量管理制度之四

精勤成思会计师事务所（特殊普通合伙）

职业道德守则

（2025年版）

生效日期:二〇二五年十二月一日

第一章  总则

第一条　为了规范本事务所全体人员（包括合伙人及员工，以下同）的职业道德行为，提高职业道德水准，维护“精勤成思”品牌和本事务所形象，降低本事务所执业风险，依据有关法律、法规、规章制定《职业道德守则》（以下简称“本守则”）。

第二条　本守则的依据如下：

《中华人民共和国注册会计师法》（2014年修订）《中华人民共和国证券法》（2020年3月1日）

《中国注册会计师职业道德守则第1号——职业道德基本原则》（2021年7月1日）

《中国注册会计师职业道德守则第2号——职业道德概念框架》（2021年7月1日）

《中国注册会计师职业道德守则第3号——提供专业服务的具体要求》（2021年7月1日）

《中国注册会计师职业道德守则第4号——审计和审阅业务对独立性的要求》（2021年7月1日）

《中国注册会计师职业道德守则第5号——其他鉴证业务对独立性的要求》（2021年7月1日）

《中国注册会计师鉴证业务基本准则》（2022年1月5日）

《中国注册会计师审计准则第1121号——对财务报表审计实施的质量管理》（2021年5月7日修订）

《会计师事务所质量管理准则第5101号——业务质量管理》（2021年5月7日修订）

《会计师事务所质量管理准则第5102号——项目质量复核》（2021年5月7日修订）

《合伙协议》其他相关法规、规章

第三条　本守则未注明需注册会计师遵守的相关规定适用于所有人员。本守则所称员工，包括本事务所总部及分支机构所有在册员工、试用人员等。

第四条　本事务所指定职业道德主管合伙人及独立性主管合伙人负责建立、完善并有效运行与职业道德和独立性相关的政策和程序，以确保事务所及全体人员满足职业道德要求。

第五条　本事务所指定质控部为职业道德支持部门，协助职业道德主管合伙人及独立性主管合伙人建立、完善并有效运行与职业道德和独立性相关的政策和程序。

上述职业道德支持部门，负责职业道德守则实施过程中的日常管理、咨询、分歧解决等相关事宜。

第二章  职业道德基本原则

第一节  一般规定

第六条　本事务所全体人员均应遵守国家各项法律、法规、本事务所的各项规章制度以及《中国注册会计师职业道德守则》（2021年7月1日执行）的要求，坚持“谦逊、认真、诚恳、守信”的精勤成思作风，诚实守信，勤勉尽责，做好本职工作。本事务所人员应遵循以下职业道德基本原则：

（一）遵循诚信；

（二）客观和公正；

（三）在执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时保持独立性；

（四）获取和保持专业胜任能力，保持应有的关注，勤勉尽责；

（五）履行保密义务；

（六）良好的职业行为。

本事务所人员在执行业务前，应认真对照《中国注册会计师职业道德守则》和本守则的有关规定，评估本人是否存在与职业道德守则或本守则规定不符事项，如发现存在违反职业道德守则或本守则的情形，应及时向本事务所职业道德主管合伙人及独立性主管合伙人报告，以便采取适当的措施。

本事务所人员担任项目负责经理时，应当充分考虑项目组成员是否已遵守本守则。在整个鉴证业务过程中，项目负责经理应当对项目组成员违反本守则的迹象保持警惕，并进行必要的记录。如果发现项目组成员违反本守则，项目负责经理应当及时向本事务所相关业务主管合伙人报告，以便采取适当的措施。

第二节  诚信

第七条　本事务所人员应遵守诚信原则，应当在所有的职业活动中，保持正直，诚实守信。

诚信是我国社会主义核心价值观的重要组成部分，是社会主义道德建设的重要内容，是构建社会主义和谐社会的重要纽带，同时也是社会主义市场经济运行的基础。对注册会计师行业来说，诚信是注册会计师行业存在和发展的基石，在职业道德基本原则中居于首要地位。

第八条　本事务所人员如果认为业务报告、申报资料、沟通函件或其他方面的信息存在下列问题，则不得与这些有问题的信息发生关联：

（一）含有虚假记载、误导性陈述；

（二）含有缺乏充分根据的陈述或信息；

（三）存在遗漏或含糊其辞的信息，而这种遗漏或含糊其辞可能会产生误导。本事务所人员如果注意到已与有问题的信息发生关联，应当采取措施消除关联。

第九条　针对本守则第八条所述的情形，如果本事务所人员按照职业准则的规定出具了恰当的业务报告（例如，在审计业务中，出具恰当的非无保留意见审计报告），则不被视为违反该条规定。

第三节  客观公正

第十条　本事务所人员应当遵循客观公正原则，公正处事，实事求是，不得由于偏见、利益冲突或他人的不当影响而损害自己的职业判断。

第十一条　如果存在对职业判断产生过度不当影响的情形，本事务所人员不得从事与之相关的职业活动。

第四节  独立性

第十二条　本事务所人员在执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从实质上和形式上保持独立性，不得因任何利害关系影响其客观公正。

独立性是鉴证业务的灵魂，是专门针对注册会计师从事审计和审阅业务、其他鉴证业务而提出的职业道德基本原则。

第十三条　本事务所在承接审计和审阅业务、其他鉴证业务时，从本事务所整体层面和具体业务层面制定了相关措施，以保持本事务所和项目团队的独立性。

第五节  专业胜任能力和勤勉尽责

第十四条　本事务所人员应当遵循专业胜任能力和勤勉尽责原则。根据该原则的要求，本事务所人员应当：

（一）获取并保持应有的专业知识和技能，确保为客户提供具有专业水准的服务；

（二）做到勤勉尽责。

第十五条　本事务所人员应当通过教育、培训和执业实践获取和保持专业胜任能力。

第十六条　本事务所人员应当持续了解并掌握当前法律、技术和实务的发展变化，将专业知识和技能始终保持在应有的水平。

第十七条　在运用专业知识和技能时，本事务所人员应当合理运用职业判断。

第十八条　本事务所人员应当勤勉尽责，即遵守职业准则的要求并保持应有的职业怀疑，认真、全面、及时地完成工作任务。

第十九条　本事务所人员应当采取适当措施，确保在其授权下从事专业服务的人员得到应有的培训和督导。

第二十条　在适当时，本事务所人员应当使客户或专业服务的其他使用者了解专业服务的固有局限。

第六节  保密

第二十一条　本事务所人员应当遵循保密原则，对职业活动中获知的涉密信息保密。根据该原则，本事务所人员应当遵守下列要求：

（一）警觉无意中泄密的可能性，包括在社会交往中无意中泄密的可能性，特别要警觉无意中向关系密切的商业伙伴或近亲属泄密的可能性；

（二）对本事务所内部的涉密信息保密；

（三）对职业活动中获知的涉及国家安全的信息保密；

（四）对拟承接的客户向其披露的涉密信息保密；

（五）在未经客户授权的情况下，不得向本事务所以外的第三方披露其所获知的涉密信息，除非法律法规或职业准则规定在这种情况下有权利或义务进行披露；

（六）不得利用因职业关系而获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益；

（七）不得在职业关系结束后利用或披露因该职业关系获知的涉密信息；

（八）本事务所采取了适当措施，确保下级员工以及为注册会计师提供建议和帮助的人员履行保密义务。

第二十二条　在终止与客户的关系后，本事务所人员应当对以前职业活动中获知的涉密信息保密。

如果变更工作单位或获得新客户，本事务所人员可以利用以前的经验，但不得利用或披露以前职业活动中获知的涉密信息。

第二十三条　如果本事务所人员遵循保密原则，信息提供者通常可以放心地向本事务所人员提供其从事职业活动所需的信息，而不必担心该信息被其他方获知，这有利于更好地维护公众利益。

第二十四条　在某些情况下，保密原则是可以豁免的。在下列情况下，本事务所人员可能会被要求披露涉密信息，或者披露涉密信息是适当的，不被视为违反保密原则：

（一）法律法规要求披露，例如为法律诉讼准备文件或提供其他证据，或者向适当机构报告发现的违反法律法规行为；

（二）法律法规允许披露，并取得了客户的授权；

（三）注册会计师有职业义务或权利进行披露，且法律法规未予禁止，主要包括下列情形：

1.接受注册会计师协会或监管机构的执业质量检查；

2.答复注册会计师协会或监管机构的询问或调查；

3.在法律诉讼、仲裁中维护自身的合法权益；

4.遵守职业准则的要求，包括职业道德要求；

5.法律法规和职业准则规定的其他情形。

本事务所人员在执行军工涉密企业财务报表审计或其他国家认定的涉密业务时，应严格遵循国家保密法及涉密业务相关法规。在执行境外证券业务时，应严格遵守中国证监会等有关部门的信息保密规定。

因相关法规规定、国家司法机关要求或因注册会计师协会及监管机构进行执业质量检查需对外提供上述资料及信息时，应逐级报主管合伙人、质量控制合伙人、质量管理主管合伙人、首席合伙人审批。

第二十五条　在决定是否披露涉密信息时，本事务所人员需要考虑下列因素：

（一）客户同意披露的涉密信息，法律法规是否禁止披露；

（二）如果客户同意注册会计师披露涉密信息，这种披露是否可能损害相关人的利益；

（三）是否已在可行的范围内了解和证实了所有相关信息，信息是否完整；

（四）信息披露的方式和对象，包括披露对象是否恰当；

（五）可能承担的法律责任和后果

第七节  良好职业行为

第二十六条　本事务所人员应当遵循良好职业行为原则，爱岗敬业，遵守相关法律法规，避免发生任何可能损害职业声誉的行为。不得在明知的情况下，从事任何可能损害诚信原则、客观公正原则或良好职业声誉，从而可能违反职业道德基本原则的业务、职务或活动。

第二十七条　本事务所人员在向公众传递信息以及推介自己和工作时，应当客观、真实、得体，不得损害职业形象。

第二十八条　本事务所人员应当诚实、实事求是，不得有下列行为：

（一）夸大宣传提供的服务、拥有的资质或获得的经验；

（二）贬低或无根据地比较他人的工作。

第二十九条　本事务所人员需定期签署职业道德声明（包括独立性声明内容）（见附件1），确认遵守了所内的独立性政策和其他适用的所有监管规定。

为避免内幕交易，本事务所人员应严格按照本守则补充规定之一《禁止利用内幕信息买卖客户股票管理办法》的要求进行股票买卖申报。

第三十条　本事务所人员需定期申报在企业担任独立董事的情况，以便确定该企业是否为本所的审计客户，本所是否能够为该企业提供审计及其他服务。

每年年初在全体人员进行年度独立性声明签署时，由全体合伙人申报在企业担任独立董事的情况。（具体申报要求见《补充规定之二--独立董事申报管理办法》）

第三十一条　根据《补充规定之二-独立董事申报管理办法》的规定，本事务所合伙人和员工不得兼任审计客户的董事或高级管理人员。

第八节  职业道德基本原则与职业怀疑

第三十二条　根据中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则、中国注册会计师其他鉴证业务准则的规定，注册会计师在计划和执行审计和审阅业务、其他鉴证业务时应当保持职业怀疑。职业怀疑与职业道德基本原则是相互关联的。

第三十三条　第三十三条在财务报表审计中，遵循职业道德基本原则与保持职业怀疑是一致的。举例来说：

（一）诚信原则要求注册会计师保持正直、诚实守信。例如，注册会计师可以通过下列方式遵循诚信原则：

1.在对客户所采取的立场提出质疑时保持正直、诚实守信。

2.当怀疑某项陈述可能包含严重虚假或误导性内容时，对不一致的信息实施进一步调查并寻求进一步审计证据，以就具体情况下需要采取的恰当措施作出知情决策。

上述做法使得注册会计师能够对审计证据进行审慎评价，从而有助于其保持职业怀疑。

（二）客观公正原则要求注册会计师不得由于偏见、利益冲突或他人的不当影响而损害自己的职业判断。例如，注册会计师可以通过下列方式遵循客观公正原则：

1.识别可能损害注册会计师职业判断的情形或关系，如与客户之间的密切关系。

2.在评价与客户财务报表重大事项相关的审计证据的充分性和适当性时，考虑这些情形或关系对注册会计师职业判断的影响。

3.在面对困境或困难时，有坚持正确行为的决心，实事求是。例如，在面临压力时坚持自己的立场，或在适当时质疑他人，即使这样做会对会计师事务所或注册会计师个人造成潜在的不利后果。

上述做法使得注册会计师能够以有利于职业怀疑的方式行事。

（三）独立性原则要求注册会计师在执行审计和审阅业务、其他鉴证业务时与鉴证客户保持独立，不得因任何利害关系影响其客观公正。

注册会计师的独立性包括实质上的独立性和形式上的独立性：实质上的独立性是一种内心状态，使得注册会计师在提出结论时不受损害职业判断的因素影响，诚信行事，遵循客观公正原则，保持职业怀疑；形式上的独立性是一种外在表现，使得一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，认为会计师事务所或审计项目团队成员没有损害诚信原则、客观公正原则或职业怀疑。

保持独立性能够增强注册会计师保持职业怀疑的能力。

（四）专业胜任能力和勤勉尽责原则要求注册会计师获取并保持应有的专业知识和技能，确保为客户提供具有专业水准的服务，并勤勉尽责，遵守适用的职业准则。例如，注册会计师可以通过下列方式遵循专业胜任能力和勤勉尽责原则：

1.运用与客户所在的特定行业和业务活动相关的知识，以恰当识别重大错报风险。

2.设计并实施恰当的审计程序。

3.在审慎评价审计证据是否充分并适合具体情况时运用相关知识和技能。上述做法使得注册会计师能够以有利于职业怀疑的方式行事。

第三章  职业道德概念框架

第一节  概述

第三十四条　职业道德概念框架，是指解决职业道德问题的思路和方法，用以指导本事务所人员：

（一）识别对职业道德基本原则的不利影响；

（二）评价不利影响的严重程度；

（三）必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

本事务所人员遇到的许多情形（如职业活动、利益和关系）都可能对职业道德基本原则产生不利影响，职业道德概念框架旨在帮助本事务所人员应对这些不利影响。职业道德概念框架适用于各种可能对职业道德基本原则产生不利影响的情形。由于实务中的情形多种多样且层出不穷，本守则不可能对所有情形都作出明确规定，本事务所人员如果遇到本守则未作出明确规定的情形，应当运用职业道德概念框架识别、评价和应对各种可能产生的不利影响，而不能想当然地认为本守则未明确禁止的情形就是允许的。

第二节  一般规定

第三十五条　本事务所人员应当运用职业道德概念框架来识别、评价和应对对职业道德基本原则的不利影响。

第三十六条　当应对职业道德问题时，本事务所人员应当考虑产生该问题的背景。

第三十七条　在运用职业道德概念框架时，本事务所人员应当：

（一）运用职业判断；

（二）对新信息、事实和情况的变化保持警觉；

（三）实施理性且掌握充分信息的第三方测试。

第三十八条　职业判断涉及对与具体事实和情况（包括特定职业活动的性质和范围，以及所涉及的利益和关系）相关的教育和培训、专业知识、技能、经验的运用。在从事具体职业活动的过程中，当本事务所人员运用概念框架，以对可采取的行动作出知情的决策，并确定这些决策在具体情况下是否适当时，本事务所人员应当运用职业判断。

第三十九条　对已知事实和情况的了解是正确运用概念框架的前提。本事务所人员在确定为获取这些了解有必要采取的行动，以及就职业道德基本原则是否得以遵循形成结论时，同样应当运用职业判断。

第三节  识别对职业道德基本原则的不利影响

第四十条　本事务所人员应当识别对职业道德基本原则的不利影响。通常来说，一种情形可能产生多种不利影响，一种不利影响也可能影响多项职业道德基本原则。

第四十一条　本事务所人员识别不利影响的前提是了解相关事实和情况，包括了解可能损害职业道德基本原则的职业活动、利益和关系。某些由法律法规、注册会计师协会或会计师事务所制定的，用于加强注册会计师职业道德的条件、政策和程序也可能有助于识别对职业道德基本原则的不利影响。

第四十二条　对职业道德基本原则的不利影响可能产生于多种事实和情况，并且，因业务的性质和工作任务不同，产生的不利影响的类型也可能不同。本守则无法针对每种事实和情况都作出具体规定。

第四十三条　可能对职业道德基本原则产生不利影响的因素包括自身利益、自我评价、过度推介、密切关系和外在压力。

第四十四条　因自身利益产生的不利影响，是指由于某项经济利益或其他利益可能不当影响本事务所人员的判断或行为，而对职业道德基本原则产生的不利影响。这种不利影响的例子包括：

（一）本事务所人员在客户中拥有直接经济利益；

（二）本事务所的收入过分依赖某一客户；

（三）本事务所以较低的报价获得新业务，而该报价过低，可能导致难以按照适用的职业准则要求执行业务；

（四）本事务所人员与客户之间存在密切的商业关系；

（五）本事务所人员能够接触到涉密信息，而该涉密信息可能被用于谋取个人私利；

（六）本事务所人员在评价本事务所以往提供的专业服务时，发现了重大错误。

第四十五条　因自我评价产生的不利影响，是指本事务所人员在执行当前业务的过程中，其判断需要依赖其本人或本事务所以往执行业务时作出的判断或得出的结论，而该人员可能不恰当地评价这些以往的判断或结论，从而对职业道德基本原则产生的不利影响。这种不利影响的例子包括：

（一）本事务所人员在对客户提供财务系统的设计或实施服务后，又对该系统的运行有效性出具鉴证报告；

（二）本事务所人员为客户编制用于生成有关记录的原始数据，而这些记录是鉴证业务的对象。

第四十六条　因过度推介产生的不利影响，是指本事务所人员倾向客户的立场，导致该注册会计师的客观公正原则受到损害而产生的不利影响。这种不利影响的例子包括：

（一）推介客户的产品、股份或其他利益；

（二）当客户与第三方发生诉讼或纠纷时，为该客户辩护；

（三）本事务所人员站在客户的立场上影响某项法律法规的制定。

第四十七条　因密切关系产生的不利影响，是指本事务所人员由于与客户存在长期或密切的关系，导致过于偏向客户的利益或过于认可客户的工作，从而对职业道德基本原则产生的不利影响。这种不利影响的例子包括：

（一）审计项目团队成员的主要近亲属或其他近亲属担任审计客户的董事或高级管理人员；

（二）鉴证客户的董事、高级管理人员，或所处职位能够对鉴证对象施加重大影响的员工，最近曾担任本事务所的项目合伙人；

（三）审计项目团队成员与审计客户之间长期存在业务关系。

第四十八条　因外在压力产生的不利影响，是指本事务所人员迫于实际存在的或可感知到的压力，导致无法客观行事而对职业道德基本原则产生的不利影响。这种不利影响的例子包括：

（一）本事务所人员因对专业事项持有不同意见而受到客户解除业务关系或被本事务所解雇的威胁；

（二）由于客户对所沟通的事项更具有专长，本事务所人员面临服从该客户判断的压力；

（三）本事务所人员被告知，除非其同意审计客户某项不恰当的会计处理，否则计划中的晋升将受到影响；

（四）本事务所人员接受了客户赠予的重要礼品，并被威胁将公开其收受礼品的事情。

第四节  评价不利影响的严重程度

第四十九条　如果识别出对职业道德基本原则的不利影响，本事务所人员应当评价该不利影响的严重程度是否处于可接受的水平。

第五十条　可接受的水平，是指本事务所人员针对识别出的不利影响实施理性且掌握充分信息的第三方测试之后，很可能得出其行为并未违反职业道德基本原则的结论时，该不利影响的严重程度所处的水平。

第五十一条　在评价不利影响的严重程度时，应当从性质和数量两个方面予以考虑，如果存在多项不利影响，应当将多项不利影响组合起来一并考虑。

第五十二条　对不利影响严重程度的评价还受到专业服务性质和范围的影响。

第五十三条　本守则第四十一条所述的条件、政策和程序存在与否，也可能是与评价不利影响严重程度相关的因素。这些条件、政策和程序的例子包括：

（一）公司治理方面的要求；

（二）注册会计师职业所必需的教育、培训和经验要求；

（三）有效的投诉举报系统，使注册会计师和社会公众能够注意到违反职业道德的行为；

（四）关于注册会计师有义务报告违反职业道德行为的明确规定；

（五）行业或监管机构的监控和惩戒程序。

第五十四条　守则第四十一条和第五十三条所述的条件、政策和程序可以分为下列两种类型：

（一）与客户及其经营环境相关的条件、政策和程序；

（二）与本事务所及其经营环境相关的条件、政策和程序。

第五十五条　针对与客户及其经营环境相关的条件、政策和程序，本事务所人员对不利影响严重程度的评价可能受下列因素的影响：

（一）客户是否属于审计客户，以及该客户是否属于公众利益实体；

（二）客户是否属于非审计的鉴证客户；

（三）客户是否属于非鉴证客户。

例如，向属于公众利益实体的审计客户提供非鉴证服务，相对于向非公众利益实体审计客户提供相同的非鉴证服务，可能会对客观公正原则产生更高程度的不利影响。

第五十六条　良好的公司治理结构，可能有助于对职业道德基本原则的遵循。因此，合伙人和员工对不利影响严重程度的评价还可能受到客户经营环境的影响。例如：

（一）客户要求由管理层以外的适当人员批准聘请会计师事务所执行某项业务；

（二）客户拥有具备足够经验和资历以及胜任能力的人员负责作出管理决策；

（三）客户执行相关政策和程序，以确保在招标非鉴证服务时作出客观选择；

（四）客户拥有完善的公司治理结构，能够对会计师事务所的服务进行适当的监督和沟通。

第五十七条　本事务所根据自身经营环境，制定相关的政策和程序，降低人员可能受到严重影响的因素：

（一）本事务所领导层重视职业道德基本原则，积极引导鉴证业务项目团队成员维护公众利益；

（二）本事务所建立政策和程序，对所有人员遵循职业道德基本原则的情况实施监督；

（三）本事务所建立与薪酬、业绩评价、纪律处分相关的政策和程序，促进对职业道德基本原则的遵循；

（四）本事务所对其过分依赖从某单一客户处取得收入的情况进行管理；

（五）本事务所内，项目合伙人有权作出涉及遵循职业道德基本原则的决策，包括与向客户提供服务有关的决策；

（六）本事务所制定人员对教育、培训和经验的要求；

（七）本事务所设定投诉举报咨询渠道及制定相关政策，解决内外部关注事项或投诉事项的流程。

第五十八条　如果知悉新信息，或者事实和情况发生变化，而这种新信息或者事实和情况的变化可能影响对是否已消除不利影响或降低至可接受的水平的判断，本事务所人员应当重新评价该不利影响的严重程度，并予以应对。

如果新信息导致识别出新的不利影响，本事务所人员应当评价该不利影响并进行适当应对。

第五十九条　新信息或者事实和情况的变化可能对下列方面产生影响：

（一）不利影响的严重程度；

（二）本事务所人员就已采取的防范措施是否仍然能够有效应对所识别的不利影响得出的结论。

在这些情况下，已采取的防范措施可能无法继续有效地应对不利影响，因此，职业道德概念框架要求重新评价并应对相应的不利影响。

本事务所人员在整个职业活动中保持警觉，有助于其确定新信息或者事实和情况的变化是否会产生上述影响。

第六十条　举例来说，与下列事项有关的新信息或者事实和情况的变化可能影响不利影响的严重程度：

（一）专业服务的范围扩大；

（二）客户成功上市或收购另一业务单位；

（三）本事务所与另一会计师事务所合并；

（四）本事务所受两家客户共同委托，而两家客户之间发生纠纷；

（五）本事务所人员的私人关系或其主要近亲属发生变动。

第五节  应对不利影响

第六十一条　如果本事务所人员确定识别出的不利影响超出可接受的水平，应当通过消除该不利影响或将其降低至可接受的水平来予以应对，应当通过采取下列措施应对不利影响：

（一）消除产生不利影响的情形，包括利益或关系；

（二）采取可行并有能力采取的防范措施将不利影响降低至可接受的水平；

（三）拒绝或终止特定的职业活动。

第六十二条　根据具体事实和情况，某些不利影响可能能够通过消除产生该不利影响的情形予以应对。然而，在某些情况下，产生不利影响的情形无法被消除，并且也无法通过采取防范措施将不利影响降低至可接受的水平，此时，不利影响仅能够通过拒绝或终止特定的职业活动予以应对。

第六十三条　防范措施是指为了将对职业道德基本原则的不利影响有效降低至可接受的水平而采取的行动，该行动可能是单项行动，也可能是一系列行动。

第六十四条　本事务所可能采取的防范措施包括：

（一）向已承接的项目分配更多时间和有胜任能力的人员，可能能够应对因自身利益产生的不利影响；

（二）由项目组以外的适当复核人员复核已执行的工作或在必要时提供建议，可能能够应对因自我评价产生的不利影响；

（三）向鉴证客户提供非鉴证服务时，指派鉴证业务项目团队以外的其他合伙人和项目组，并确保鉴证业务项目组和非鉴证服务项目组分别向各自的业务主管报告工作，可能能够应对因自我评价、过度推介或密切关系产生的不利影响；

（四）由其他会计师事务所执行或重新执行业务的某些部分，可能能够应对因自身利益、自我评价、过度推介、密切关系或外在压力产生的不利影响；

（五）由不同项目组分别应对具有保密性质的事项，可能能够应对因自身利益产生的不利影响。

第六十五条　本守则第六十四条第（二）项所述的适当复核人员，应当具备复核所需的知识、技能、经验和权威，以客观地复核项目组已执行的工作或已提供的服务。

第六十六条　本事务所人员应当就其已采取或拟采取的行动是否能够消除不利影响或将其降低至可接受的水平形成总体结论。在形成总体结论时应当：

（一）复核所作出的重大判断或得出的结论；

（二）实施理性且掌握充分信息的第三方测试。

第四章  提供专业服务的具体要求

第一节  概述

第六十七条　在提供专业服务的过程中，可能存在许多对职业道德基本原则产生不利影响的情形，本事务所人员应当对此保持警觉，并按照本守则的规定办理。当遇到本守则未列举的情形时，应当运用职业道德概念框架予以应对。

第六十八条　本事务所人员不得在明知的情况下从事任何损害或可能损害诚信原则、客观公正原则以及职业声誉的业务或活动。

第二节  利益冲突

第六十九条　本事务所人员不得因利益冲突损害其职业判断。

第七十条　利益冲突通常对客观公正原则产生不利影响，也可能对其他职业道德基本原则产生不利影响。不利影响可能产生于下列情况：

（一）本事务所及人员为两个或多个在某一特定事项中存在利益冲突的客户提供与该特定事项相关的专业服务；

（二）本事务所及人员在某一特定事项中的利益，与针对该事项提供专业服务的客户的利益，二者之间存在冲突。

第七十一条　举例来说，可能产生利益冲突的情形有：

（一）向某一客户提供交易咨询服务，该客户拟收购注册会计师的某一审计客户，而注册会计师已在审计过程中获知了可能与该交易相关的涉密信息；

（二）同时为两家客户提供建议，而这两家客户是收购同一家公司的竞争对手，并且注册会计师的建议可能涉及双方相互竞争的立场；

（三）在同一项交易中同时向买卖双方提供服务；

（四）同时为两方提供某项资产的估值服务，而这两方针对该资产处于对立状态；

（五）针对同一事项同时代表两个客户，而这两个客户正处于法律纠纷中；

（六）针对某项许可证协议，就应收的特许权使用费为许可证授予方出具鉴证报告，并同时向被许可方就应付金额提供建议；

（七）建议客户投资一家企业，而注册会计师的主要近亲属在该企业拥有经济利益；

（八）建议客户买入一项产品或服务，但同时与该产品或服务的潜在卖方订立佣金协议。

第七十二条　利益冲突的识别

（一）在承接新的客户、业务或发生商业关系前，注册会计师应当采取合理措施识别可能产生利益冲突，进而对职业道德基本原则产生不利影响的情形。这些措施应当包括识别下列事项：

1.所涉及到的各方之间利益和关系的性质；

2.所涉及到的服务及其对相关各方的影响。

（二）在决定是否承接一项业务之前，以及在业务开展的过程中，实施有效的冲突识别流程可以帮助注册会计师采取合理措施识别可能产生利益冲突的利益和关系。在实施上述冲突识别流程时，注册会计师可以考虑由外部各方（如客户或潜在客户）识别出的事项。注册会计师越早识别出实际或潜在的利益冲突，越有可能能够应对因利益冲突产生的不利影响。

（三）本事务所建立如下冲突识别流程：

1.在决定是否承接一项业务之前，先在系统内公示；

2.在执行承接流程时，填写《独立性承接评估问卷》；

3.建立咨询、投诉、举报专用通道。

（四）在执行业务的过程中，所提供服务的性质、利益和关系可能发生变化。这些变化可能产生利益冲突，注册会计师应当对此类变化保持警觉。当注册会计师被要求在可能发生对立的情况下开展一项业务时，这种变化尤其可能发生，即使委托注册会计师的相关各方最初可能并未涉入纠纷。

（五）如果会计师事务所是网络的成员，并且注册会计师有理由相信由于网络事务所的利益和关系可能存在或产生利益冲突，注册会计师应当考虑该利益冲突。在识别涉及网络事务所的利益和关系时，注册会计师需要考虑下列因素：

1.所提供专业服务的性质；

2.所在网络的客户；

3.所有相关方的地理位置。

第七十三条　利益冲突产生的不利影响

（一）一般来说，注册会计师提供的专业服务与产生利益冲突的事项之间关系越直接，不利影响的严重程度越有可能超出可接受的水平。

（二）在评价因利益冲突产生的不利影响的严重程度时，注册会计师需要考虑是否存在相关保密措施。当为针对某一特定事项存在利益冲突的双方或多方提供专业服务时，这些保密措施能够防止未经授权而披露涉密信息。这些措施包括：

1.在本事务所内部为特殊的职能部门或岗位设置单独的工作空间，作为防止泄露客户涉密信息的屏障；

2.限制访问客户文档的政策和程序；

3.本事务所合伙人和员工签署的保密协议；

4.使用物理方式和电子方式对涉密信息采取隔离措施；

5.专门且明确的培训和沟通。

（三）下列防范措施可能能够应对因利益冲突产生的不利影响：

1.由不同的项目组分别提供服务，并且这些项目组已被明确要求遵守涉及保密性的政策和程序；

2.由未参与提供服务或不受利益冲突影响的适当人员复核已执行的工作，以评估关键判断和结论是否适当。

第七十四条　披露和同意

（一）在应对因利益冲突产生的不利影响时，本事务所人员应当根据利益冲突的性质和严重程度，运用职业判断确定是否有必要向客户具体披露利益冲突的情况，并获取客户明确同意其可以承接或继续提供专业服务。

（二）在确定是否有必要进行具体披露并获取明确同意时，本事务所人员需要考虑下列因素：

1.产生利益冲突的情形；

2.可能受到影响的各方；

3.可能产生的问题的性质；

4.特定事项以不可预期的方式发展的可能性。

（三）披露和同意可能采取不同的形式，例如：

1.一般性披露，即向客户披露以下情况：按照商业惯例，本事务所人员不会仅向一家客户提供专业服务（例如，在某一特定的专业服务和市场领域）。这种披露能够使客户作出原则性同意。例如，本事务所人员可以在业务约定书的标准条款中作出上述一般性披露。

2.具体披露，即向受利益冲突影响的客户披露特定冲突的详细情况，使该客户能够就相关事项作出知情的决策，并作出明确同意。这种披露可能包括对相关情况的详细陈述，以及对拟采取的防范措施和所涉及风险的全面说明。

3.如果本事务所人员有充分证据表明客户从一开始就知悉利益冲突的相关情况，并且未对已存在的利益冲突提出异议，则在这种情况下，客户的行为可能暗示注册会计师已经获取了客户的同意。

（一）当存在利益冲突时，下列披露和同意通常是必要的：

1.向受利益冲突影响的客户披露利益冲突的性质以及所产生的不利影响是如何应对的；

2.当采取防范措施应对不利影响时，由受影响的客户同意注册会计师继续提供该专业服务。

（二）如果上述披露或同意未采用书面形式，本事务所人员应记录下列事项：

1.导致利益冲突的情形的性质；

2.已采取的防范措施（如适用）；

3.已获取的同意。

（三）如果本事务所人员根据本条款第一项的规定，确定有必要从客户处获取明确同意，而客户拒绝，本事务所人员应当采取下列措施之一：

1.终止或拒绝提供可能产生利益冲突的专业服务；

2.终止相关关系或处置相关利益，以消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

第七十五条　保密

（一）本事务所人员应当对可能违反保密原则的情况保持警觉，包括在进行披露或在会计师事务所、网络内部分享相关信息以及寻求第三方指导时。

（二）如果为获取客户的明确同意而进行的披露会违反保密原则，因而无法获取此类同意，本事务所仅应当在下列情况下承接或保持相关业务：

1.本事务所并未倾向某一客户的立场，因而并未与另一客户处于对立的位置；

2.已采取特定措施，防止分别向两家客户提供服务的项目组之间泄露涉密信息；

3.本事务所相信，由于如果限制本事务所提供该项专业服务将会给客户或其他相关第三方造成较严重的不利后果，理性且掌握充分信息的第三方很可能认为会计师事务所承接或保持该业务是恰当的。

举例来说，当本事务所人员寻求客户同意以提供下列服务时，可能违反保密原则：

1.本事务所为某一客户恶意收购另一客户的交易提供相关服务；

2.本事务所针对某一涉嫌舞弊的客户进行与遵守法律法规相关的调查，同时本事务所因向该舞弊可能涉及到的另一家客户提供服务而获取了涉密信息。

第七十六条　文件记录

针对上述所述的情况，本事务所人员应当记录下列事项：

（一）情况的性质，包括本事务所人员在该情况下担任的角色；

（二）为防止在为两个客户提供服务的项目组之间泄露信息而采取的特定措施；

（三）本事务所人员认为继续承接或保持该业务是恰当的及其理由。

第三节  专业服务委托

第七十七条　客户关系和业务的承接

（一）如果本事务所人员知悉客户存在某些问题（如涉嫌违反法律法规、缺乏诚信、存在可疑的财务报告问题、存在其他违反职业道德的行为，或者客户的所有者、管理层或其从事的活动存在一些可疑事项），可能对诚信、良好职业行为原则产生不利影响。

（二）本事务所制定了下述质量管理政策和程序，以合理保证仅承接能够胜任的工作：

1.项目委派时分派足够的、具有必要胜任能力的项目组成员；

2.就执行业务的合理时间安排与客户达成一致意见；

3.在必要时利用专家的工作。

第七十八条　专业服务委托的变更

（一）当本事务所注册会计师遇到下列情况时，应当确定是否拒绝承接该项业务：

1.潜在客户要求其取代本事务所另一注册会计师；

2.考虑以投标方式接替本事务所另一注册会计师执行的业务；

3.考虑执行某些工作作为对本事务所另一注册会计师工作的补充。

（二）拒绝承接业务可能有多种原因，如无法采取防范措施以应对因某些事实和情况产生的不利影响。例如，如果注册会计师并未知悉所有相关事实就承接业务，可能因自身利益对专业胜任能力和勤勉尽责原则产生不利影响。

（三）如果客户要求注册会计师执行某些工作以作为对现任或前任注册会计师工作的补充，可能因自身利益对专业胜任能力和勤勉尽责原则产生不利影响。例如，这种不利影响可能产生于缺乏完整的信息。

（四）在评价此类不利影响的严重程度时，相关的考虑因素之一是：投标书中是否已声明，注册会计师在承接业务前需要与现任或前任注册会计师取得联系。这种联系可以使注册会计师有机会了解到是否存在不得接受委托的理由。

（五）本事务所采取下列防范措施应对上述因自身利益产生的不利影响：

1.要求现任或前任注册会计师提供其已知的信息，这些信息是指现任或前任注册会计师认为，拟接任注册会计师在作出是否承接业务的决定前需要了解的信息。例如，拟接任注册会计师通过询问现任或前任注册会计师，可能发现某些以前未发现的相关事实，也可能了解到客户与现任或前任注册会计师的意见不一致，从而可能影响是否承接业务委托的决策。

2.从其他渠道获取信息，例如通过向第三方进行询问，或者对客户的高级管理层或治理层实施背景调查。

（六）在与现任或前任注册会计师沟通前，拟接任注册会计师通常需要征得客户同意，最好能够征得客户的书面同意。如果不能与现任或前任注册会计师沟通，拟接任注册会计师应当采取其他适当措施获取与可能产生的不利影响相关的信息。

（七）当被要求对拟接任注册会计师的沟通作出答复时，现任或前任注册会计师应当：

1.遵守相关法律法规的要求；

2.实事求是、清晰明了地提供相关信息。

（八）在与拟接任注册会计师沟通时，现任或前任注册会计师仍然需要遵循保密原则。现任或前任注册会计师是否可以或必须与拟接任注册会计师沟通客户的相关事务，主要取决于下列方面：

1.业务的性质；

2.现任或前任注册会计师是否已征得客户的同意进行沟通；

3.与此类沟通和披露相关的法律法规或职业道德要求。

（九）在财务报表审计和审阅业务中，拟接任注册会计师应当要求现任或前任注册会计师提供已知的相关事实或情况，即现任或前任注册会计师认为拟接任注册会计师在作出是否承接业务的决定前需要了解的事实或情况。除非存在本章第九十五条第（十八）项、（十九）项规定的违反法律法规或涉嫌违反法律法规的情况，则：

1.如果客户同意现任或前任注册会计师披露相关事实或情况，现任或前任注册会计师应当实事求是、清晰明了地提供信息；

2.如果客户拒绝同意现任或前任注册会计师与拟接任注册会计师沟通客户相关事务，则现任或前任注册会计师应当向拟接任注册会计师披露该事实，拟接任注册会计师应当在确定是否接受委托时审慎考虑客户拒绝同意沟通这一事实。

第七十九条　客户关系和业务的保持

在连续业务中，本事务所注册会计师应当定期评价是否继续保持该业务。

其中证券期货类业务的保持评价考虑事项及相关流程见《业务风险管理规程》第三章。

在承接某项业务之后，注册会计师可能发现对职业道德基本原则的潜在不利影响，这种不利影响如果在承接之前知悉，将会导致注册会计师拒绝承接该项业务。例如，注册会计师可能发现客户实施不当的盈余管理，或者资产负债表中的估值不当，这些事项可能因自身利益对诚信原则产生不利影响。

第八十条　利用专家的工作

如果拟利用专家的工作，注册会计师应当确定对专家的利用是否可靠。在确定是否利用专家的工作时，注册会计师需要考虑下列因素：

（一）专家的声望和专长；

（二）专家可获得的资源；

（三）适用的职业准则的规定。

与上述因素有关的信息可以通过注册会计师以往与专家的交往或向他人咨询获得。

第四节  收费

第八十一条　收费水平

（一）本事务所在确定收费水平时主要考虑下列因素：

1.专业服务所需的知识和技能；

2.所需专业人员的水平和经验；

3.各级别专业人员提供服务所需的时间；

4.提供专业服务所需承担的责任。

在专业服务得到良好的计划、监督及管理的前提下，收费通常以每一专业人员适当的小时收费标准或日收费标准为基础计算。

（二）本事务所制定了收费管理办法，对收费标准做了具体要求。

（三）收费报价水平可能影响注册会计师按照职业准则提供专业服务的能力。如果报价水平过低，以致注册会计师难以按照适用的职业准则执行业务，则可能因自身利益对专业胜任能力和勤勉尽责原则产生不利影响。

（四）如果收费报价明显低于前任注册会计师或其他会计师事务所的相应报价，本事务所应当确保：

1.在提供专业服务时，遵守执业准则和职业道德规范的要求，使工作质量不受损害；

2.客户了解专业服务的范围和收费基础。

举例来说，下列防范措施可能能够应对这种因自身利益产生的不利影响：

1.调整收费水平或业务范围；

2.由适当复核人员复核已执行的工作。

第八十二条　或有收费

除非法律法规允许，本事务所注册会计师不得以或有收费方式提供鉴证服务，收费与否或收费多少不得以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。

第八十三条　介绍费或佣金

（一）注册会计师收取与客户相关的介绍费或佣金，将因自身利益对客观公正、专业胜任能力和勤勉尽责原则产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够消除不利影响或将其降低至可接受的水平。本事务所注册会计师不得收取与客户相关的介绍费或佣金。

（二）注册会计师为获得客户而支付业务介绍费，将因自身利益对客观公正、专业胜任能力和勤勉尽责原则产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够消除不利影响或将其降低至可接受的水平。本事务所注册会计师不得向客户或其他方支付业务介绍费。

第五节  利益诱惑（包括礼品和款待）

第八十四条　一般规定

（一）注册会计师提供或接受利益诱惑，可能因自身利益、密切关系或外在压力对职业道德基本原则产生不利影响，尤其可能对诚信、客观公正、良好职业行为原则产生不利影响。本事务所注册会计师应当运用职业道德概念框架识别、评价和应对此类不利影响。

（二）利益诱惑是指影响其他人员行为的物质、事件或行为，但利益诱惑并不一定具有不当影响该人员行为的意图。利益诱惑范围广泛，小到注册会计师和客户之间正常礼节性的交往，大到可能违反法律法规的行为。利益诱惑可能采取多种形式，例如：

1.礼品；

2.款待；

3.娱乐活动；

4.捐助；

5.意图建立友好关系；

6.工作岗位或其他商业机会；

7.特殊待遇、权利或优先权。

（三）某些法律法规禁止在特定情况下提供或接受利益诱惑，如有关反腐败和反贿赂的法律法规。本事务所注册会计师应当了解并遵守相关法律法规的规定。

第八十五条　意图不当影响行为的利益诱惑

（一）本事务所注册会计师不得提供或授意他人提供任何意图不当影响接受方或其他人员行为的利益诱惑，无论这种利益诱惑是存在不当影响行为的意图，还是注册会计师认为理性且掌握充分信息的第三方很可能会视为存在不当影响行为的意图。

（二）本事务所注册会计师不得接受或授意他人接受任何意图不当影响接受方或其他人员行为的利益诱惑，无论这种利益诱惑是注册会计师认为存在不当影响行为的意图，还是理性且掌握充分信息的第三方很可能会视为存在不当影响行为的意图。

（三）如果某项利益诱惑导致某人以违反道德的方式行事，则被视为不当影响该人员的行为。此类不当影响的对象既可能是利益诱惑的接受方，也可能是与接受方存在某些关系的其他人员。在考虑哪些行为构成不当行为时，职业道德基本原则提供了一个适当的参考框架。

（四）本事务所注册会计师提供或接受，或者授意他人提供或接受意图不当影响接受方或其他人员行为的利益诱惑，将违反诚信原则。

（五）在确定是否存在或被认为存在不当影响行为的意图时，本事务所注册会计师需要运用职业判断。注册会计师需要考虑下列因素：

1.利益诱惑的性质、频繁程度、价值和累积影响；

2.提供利益诱惑的时间，这一因素需要结合该利益诱惑可能影响的行动或决策来考虑；

3.利益诱惑是否符合具体情形下的惯例或习俗；

4.利益诱惑是否从属于专业服务，例如，提供或接受与商务会议有关的午餐；

5.所提供的利益诱惑是仅限于个别接受方还是可以提供给更为广泛的群体，更为广泛的群体可能来自会计师事务所内部或外部，如其他客户或供应商；

6.提供或接受利益诱惑的人员在会计师事务所或客户中担任的角色和职位；

7.注册会计师是否知悉或有理由相信接受该利益诱惑将违反客户的政策和程序；

8.提供利益诱惑的透明程度；

9.该利益诱惑是否由接受方要求或索取；

10.利益诱惑提供方以往的行为或声誉。

（六）如果本事务所注册会计师知悉被提供的利益诱惑存在或被认为存在不当影响行为的意图，即使按照本条款第（二）项的要求拒绝接受利益诱惑，仍可能对职业道德基本原则产生不利影响。

举例来说，下列防范措施可能能够应对上述不利影响：

1.就该利益诱惑的情况告知本事务所的高级管理层或客户治理层；

2.调整或终止与客户之间的业务关系。

第八十六条　无不当影响行为意图的利益诱惑

（一）如果本事务所注册会计师认为某项利益诱惑不存在不当影响接受方或其他人员行为的意图，应当运用职业道德概念框架识别、评价和应对可能因该利益诱惑产生的不利影响。

（二）即使本事务所注册会计师认为某项利益诱惑无不当影响行为的意图，提供或接受此类利益诱惑仍可能对职业道德基本原则产生不利影响。以下是一些不利影响的示例：

1.本事务所注册会计师在向客户提供公司财务服务的同时，受到客户潜在收购方的款待，可能因自身利益产生不利影响；

2.本事务所注册会计师经常邀请现有客户或潜在客户参加娱乐活动或观看体育赛事等，可能因密切关系产生不利影响；

3.本事务所注册会计师受到客户的款待，而该款待一旦被公开，其性质可能被认为是不适当的，这种情况可能因外在压力产生不利影响。

（三）在评价因提供或接受此类利益诱惑产生的不利影响的严重程度时，注册会计师需要考虑与第八十五条第（五）项的规定相同的因素。

（四）举例来说，下列防范措施可能能够消除因提供或接受此类利益诱惑产生的不利影响：

1.拒绝接受或不提供利益诱惑；

2.将向客户提供专业服务的责任移交给其他人员，前提是注册会计师没有理由相信该人员在提供专业服务时可能会受到不利影响。

（五）举例来说，下列防范措施可能能够将提供或接受此类利益诱惑产生的不利影响降低至可接受的水平：

1.就提供或接受利益诱惑的事情，与本事务所或客户的高级管理层保持信息对称；

2.在由本事务所负责职业道德合规性的人员监控的，在记录中登记该利益诱惑；

3.针对提供利益诱惑的客户，由未参与提供专业服务的适当复核人员复核注册会计师已执行的工作或作出的决策；

4.在接受利益诱惑之后将其捐赠给慈善机构，并向本事务所高级管理层或提供利益诱惑的人员适当披露该项捐赠；

5.支付与所接受利益诱惑（如款待）同等价值的价款；

6.在收到利益诱惑（如礼品）后尽快将其返还给提供者。

（六）如果某项利益诱惑无不当影响行为的意图，并且从性质和金额上都明显不重要，则注册会计师可以认为因该利益诱惑产生的不利影响处于可接受的水平。

第八十七条　主要近亲属或其他近亲属

（一）注册会计师应当对下列可能对职业道德基本原则产生不利影响的情况保持警觉：

1.注册会计师的主要近亲属或其他近亲属向现有客户或潜在客户提供利益诱惑；

2.现有客户或潜在客户向注册会计师的主要近亲属或其他近亲属提供利益诱惑。

（二）如果注册会计师知悉其主要近亲属或其他近亲属提供或接受某项利益诱惑，并认为该利益诱惑存在不当影响注册会计师或客户行为的意图，或者理性且掌握充分信息的第三方很可能会认为存在此类意图，则注册会计师应当建议该近亲属拒绝接受或不提供此类利益诱惑。

（三）除本守则第八十五条第（五）项规定的因素外，在确定是否存在不当影响行为的意图时，另一个相关因素是下列人员之间关系的性质和密切程度：

1.注册会计师与其主要近亲属或其他近亲属；

2.主要近亲属或其他近亲属与现有客户或潜在客户；

3.注册会计师与现有客户或潜在客户。

例如，某客户向注册会计师的配偶提供正常招聘流程之外的就职机会，可能表明存在此类意图。

（四）即使注册会计师的主要近亲属或其他近亲属已经听从了注册会计师根据本条款第（二）项的规定提供的建议，因而拒绝接受或未提供利益诱惑，注册会计师仍然可能需要考虑本守则第八十五条第（六）基第2款中的防范措施。

（五）如果注册会计师发现存在本条款第（一）项所述的情况，而主要近亲属或其他近亲属未接受注册会计师根据本条款第（二）项的规定提供的建议，提供或接受了利益诱惑，将对职业道德基本原则产生不利影响，注册会计师应当运用职业道德概念框架予以应对。

如果注册会计师发现存在本条款第（一）项所述的情况，即使注册会计师没有理由相信存在不当影响注册会计师或者现有客户或潜在客户行为的意图，这些情况仍可能对职业道德基本原则产生不利影响，注册会计师应当运用职业道德概念框架予以应对。

第七十三条的规定与识别、评价和应对此类不利影响是相关的，当评价此类情况下不利影响的严重程度时，所涉及的因素还包括本条款第（三）项第1款所规定的关系的性质或密切程度。

第八十八条　其他方面的考虑

（一）如果注册会计师遇到或知悉客户或者在客户指令下工作的人员提供的利益诱惑可能导致违反或涉嫌违反法律法规，则适用本章第八节的规定。

（二）如果审计客户向本事务所、网络事务所或审计项目团队成员提供礼品或款待，注册会计师还需要遵守《中国注册会计师职业道德守则第4号——审计和审阅业务对独立性的要求》第五章的规定。

（三）如果其他鉴证业务客户向本事务所或鉴证业务项目团队成员提供礼品或款待，注册会计师还需要遵守《中国注册会计师职业道德守则第5号——其他鉴证业务对独立性的要求》第四章的规定。

第六节  保管客户资产

第八十九条　保管客户资产可能因自身利益或其他原因而对客观公正、良好职业行为原则产生不利影响。因此，除非法律法规允许或要求，并且满足相关条件，本事务所注册会计师不得提供保管客户资金或其他资产的服务。

第九十条　在承接某项业务时，对于可能涉及保管客户资产的服务，注册会计师应当实施下列程序：

（一）询问资产的来源；

（二）考虑应履行的相关法定义务。

询问客户资产的来源可能有助于发现诸如客户资产来源于非法活动（如洗钱）等情形。在这种情况下，将对职业道德基本原则产生不利影响，适用本章第八节的规定。

第九十一条　本事务所注册会计师如果接受委托保管客户资金或其他资产，应当符合下列要求：

（一）遵守所有与保管资产和履行报告义务相关的法律法规；

（二）将客户资金或其他资产与其个人或本事务所的资产分开；

（三）仅按照预定用途使用客户资金或其他资产；

（四）随时准备向相关人员报告资产状况及产生的收入、红利或利得。

第七节  应对违反法律法规行为

第九十二条　一般规定

（一）注册会计师在向客户提供专业服务的过程中，可能遇到、知悉或怀疑客户存在违反法律法规或涉嫌违反法律法规的行为。当注册会计师知悉或怀疑存在这种违反或涉嫌违反法律法规的行为时，可能因自身利益或外在压力对诚信和良好职业行为原则产生不利影响。注册会计师应当运用职业道德概念框架识别、评价和应对此类不利影响。

（二）本条款所称的法律法规，通常包括下列两种类型：

1.通常对决定客户财务报表中的重大金额和披露事项有直接影响的法律法规；

2.对决定客户财务报表中的金额和披露没有直接影响的其他法律法规，但遵守这些法律法规对客户的经营活动、持续经营能力或避免重大处罚至关重要。

本章所称的法律法规，不包括以法律法规形式发布的企业会计准则等财务报告编制基础。

（三）在应对违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为时，注册会计师的目标是：

1.遵循诚信和良好职业行为原则；

2.通过提醒客户的管理层或治理层（如适用），使其能够纠正违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为或减轻其可能造成的后果，或者阻止尚未发生的违反法律法规行为；

3.采取有助于维护公众利益的进一步措施。

（四）违反法律法规行为包括下列各方有意或无意作出的与现行法律法规不符的疏漏或违法行为：

1.客户；

2.客户的治理层；

3.客户的管理层；

4.为客户工作或在客户指令下工作的人员。

（五）举例来说，本条款所述的法律法规包括涉及下列方面的法律法规：

1.舞弊、腐败和贿赂；

2.国家安全、洗钱和犯罪所得；

3.证券市场和交易；

4.银行业务、其他金融产品和服务；

5.信息安全；

6.税务、社会保障；

7.环境保护；

8.公共健康与安全。

（六）违反法律法规行为可能给客户带来罚款、诉讼或其他后果，从而可能对财务报表产生重大影响。更重要的是，违反法律法规行为可能对投资者、债权人、员工或社会公众造成实质性损害，从而可能损害更广泛的公众利益。就本节而言，造成实质性损害的违反法律法规行为是指对上述任何一方在财务或非财务方面产生严重不利后果的行为。举例来说，这些行为包括实施舞弊导致投资者遭受重大财产损失，或者违反与环境保护相关的法律法规从而危害员工或社会公众的健康或安全。

（七）某些法律法规可能已就注册会计师如何处理违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为作出规定，这些规定可能与本条款的规定不同或超出了本条款的规定。当遇到相关违反法律法规或涉嫌违反法律法规的行为时，注册会计师应当了解并遵守这些法律法规，包括下列相关要求：

1.向适当机构报告违反法律法规或涉嫌违反法律法规事项的要求；

2.禁止向客户示警的要求。有些法律法规可能有禁止向客户示警的要求，例如，与反洗钱相关的法律法规。

（八）无论客户属于什么性质的实体，以及是否属于公众利益实体，本条款的规定均适用。

（九）如果注册会计师遇到或知悉的事项明显不重要，则无须遵守本章的规定。在判断事项是否明显不重要时，注册会计师需要考虑事项的性质及其对客户、利益相关方和社会公众的影响（包括财务影响或其他影响）。

（十）本条款的规定不涉及下列行为：

1.与客户经营活动无关的个人不当行为；

2.本条款第（四）项所列示的各方之外其他方的违反法律法规行为。例如，客户委托注册会计师对第三方实体实施尽职调查，该第三方存在的违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为，不属于本章规范的范围。然而，本章的相关规定仍然可能有助于注册会计师考虑如何应对上述行为。

第九十三条　管理层和治理层的责任

客户的管理层负责在治理层的监督下确保客户的经营活动遵守法律法规。管理层和治理层也负责识别和应对下列各方的违反法律法规行为：

（一）客户；

（二）治理层成员；

（三）管理层成员；

（四）为客户工作或在客户指令下工作的人员。

第九十四条　注册会计师的责任

如果注册会计师知悉适用于本条款规定的违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为，应当及时采取行动。为确保及时采取行动，注册会计师应当同时考虑下列事项：

（一）该行为的性质；

（二）该行为可能对客户、投资者、债权人、员工或社会公众利益造成的损害。

第九十五条　条执行财务报表审计时应对违反法律法规行为

（一）如果注册会计师在执行财务报表审计时，知悉了有关违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为的信息，注册会计师应当了解相关事项。这种了解应当包括违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为的性质以及该行为发生或可能发生时所处的环境。

（二）注册会计师可能在执行业务的过程中或通过其他方提供的信息知悉了违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为。

（三）在了解和应对违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为时，注册会计师需要运用专业知识、技能和职业判断。然而，本章并不要求注册会计师对法律法规的了解程度超出其执行业务所需的了解程度。某一行为是否构成违反法律法规行为，最终需要法院或其他适当机构作出裁决。

（四）根据事项的性质和重要程度，注册会计师可以在遵循保密原则的前提下，向本事务所、网络事务所或专业机构的其他人员或者法律顾问进行咨询。

（五）如果注册会计师识别出或怀疑存在已经发生或可能发生的违反法律法规行为，应当与适当级别的管理层和治理层（如适用）沟通。

沟通的目的是澄清注册会计师对该事项以及潜在后果的了解。这种沟通也可能能够促使管理层或治理层对该事项展开调查。

（六）注册会计师需要运用职业判断确定与哪个适当级别的管理层沟通该事项。注册会计师需要考虑下列因素：

1.事项的性质和情况；

2.事项涉及或可能涉及的人员；

3.存在串通的可能性；

4.事项的潜在后果；

5.该级别的管理层是否能够调查该事项并采取适当行动。

（七）适当级别的管理层通常至少比该事项涉及或可能涉及的人员高一级。在集团的背景下，适当级别的管理层可能是对客户实施控制的实体的管理层。

（八）在适当的情况下，注册会计师还可以考虑与内部审计人员沟通该事项。

（九）如果注册会计师认为违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为涉及管理层，应当与治理层沟通该事项。

（十）在与管理层和治理层（如适用）沟通违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为时，注册会计师应当建议其及时采取适当的行动，以便能够实现下列目的：

1.纠正违反法律法规行为或减轻其后果；

2.阻止尚未发生的违反法律法规行为；

3.如果法律法规有要求，或为了维护公众利益，向适当机构报告该事项。

（十一）注册会计师应当考虑管理层和治理层是否了解其对违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为应当承担的法律责任。

如果管理层和治理层不了解其应当承担的法律责任，注册会计师可以向其提供适当的信息来源或推荐其寻求法律建议。

（十二）本事务所注册会计师应当遵守下列规定：

1.适用的法律法规，包括要求向适当机构报告违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为的法律法规；

2.中国注册会计师审计准则，尤其是与下列方面相关的要求：

（1）识别和应对违反法律法规行为，包括舞弊行为；

（2）与治理层的沟通；

（3）考虑违反法律法规行为或涉嫌违反法律法规行为对审计报告的影响。

某些法律法规可能规定了向适当机构报告违反法律法规行为或涉嫌违反法律法规行为的时限要求。

（十三）在集团审计中，下列两种情况下，如果组成部分注册会计师知悉违反法律法规行为或涉嫌违反法律法规行为涉及某组成部分，除非法律法规禁止，组成部分注册会计师应当与集团项目合伙人沟通该事项：

1.出于执行集团审计的目的，集团审计项目组要求注册会计师对与组成部分相关的财务信息执行工作；

2.出于执行集团审计之外的目的，注册会计师接受委托对组成部分财务报表执行审计。

组成部分注册会计师除了按照本章的相关规定作出应对外，还应当与集团项目合伙人进行沟通。沟通的目的是使集团项目合伙人知悉该事项，并确定在集团审计中是否需要按照本章的规定应对该事项以及如何应对该事项。无论集团项目合伙人是否与组成部分注册会计师处于同一会计师事务所或网络，本条的规定均适用。

（十四）在集团审计中，如果集团项目合伙人知悉违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为，应当考虑该事项是否涉及下列组成部分：

1.出于集团审计的目的，需要对其财务报表执行某些工作的组成部分；

2.出于集团审计之外的目的，需要对其财务报表执行审计的组成部分。

注册会计师除应当按照本章的规定应对涉及集团审计的事项外，还应当考虑组成部分是否涉及违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为。

（十五）如果违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为可能涉及本条款第（十四）项提及的组成部分，除非法律法规禁止，集团项目合伙人应当采取适当措施向执行组成部分工作的人员沟通该事项。在必要时，集团项目合伙人应当就本条款第（十四）项第2款规定的相关组成部分是否需要审计，以及在可行范围内确定注册会计师的身份进行适当的询问（询问管理层或获取公开信息）。

沟通的目的是使负责组成部分工作的人员知悉该事项并确定是否按照本章的规定应对该事项以及如何应对。无论集团项目合伙人是否与在组成部分工作的人员处于同一会计师事务所或网络，该沟通要求均适用。

（十六）针对本章第九十六条第（四）项所述的与适当级别管理层和治理层（如适用）的沟通，注册会计师应当评估管理层和治理层（如适用）应对的适当性。在评估时，注册会计师需要考虑下列因素：

1.应对是否及时；

2.违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为是否被充分调查；

3.是否已采取或正在采取相关行动以纠正违反法律法规行为或减轻其后果；

4.是否已采取或正在采取相关行动以阻止尚未发生的违反法律法规行为；

5.是否已采取或正在采取相关行动以降低再次发生类似事件的风险，例如，追加控制程序或进行培训；

6.是否向适当机构报告违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为。如果已报告，该报告是否充分。

（十七）注册会计师应当根据管理层和治理层（如适用）的应对，确定是否需要出于维护公众利益的目的而采取进一步行动。在确定是否需要采取进一步行动，以及进一步行动的性质和范围时，注册会计师需要考虑下列因素：

1.相关法律法规的规定；

2.情况的紧迫性；

3.该事项对客户影响的广泛程度；

4.注册会计师是否仍对管理层和治理层（如适用）的诚信抱有信心；

5.违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为是否很可能再次发生；

6.是否存在对客户、投资者、债权人、员工或社会公众已造成或可能造成实质性损害的可靠证据。

举例来说，下列情况可能导致注册会计师不再对管理层和治理层（如适用）的诚信抱有信心：

1.注册会计师怀疑或有证据表明该管理层和治理层（如适用）曾经参与或有意参与违反法律法规行为；

2.注册会计师意识到该管理层和治理层（如适用）并未根据法律法规的规定，在合理的时间内及时向适当机构报告或授权他人报告。

（十八）注册会计师应当运用职业判断确定是否需要采取进一步行动，以及进一步行动的性质和范围。在作出职业判断时，注册会计师应当考虑理性且掌握充分信息的第三方是否很可能认为其行为符合公众利益。

注册会计师可以采取的进一步行动包括：

1.向适当机构报告该事项，即使法律法规没有要求进行报告；

2.在法律法规允许的情况下，解除业务约定。

解除业务约定并不能代替注册会计师为实现本章所述的目的而可能需要采取的其他行动。

（十九）如果注册会计师根据本条款第（十七）项第1款和第（十八）项第2款的规定解除业务约定，应当按照拟接任注册会计师的要求提供所有与违反法律法规行为或涉嫌违反法律法规行为相关的信息。除非法律法规禁止，即使客户拒绝允许与拟接任注册会计师沟通这些事项，这一要求仍然适用。

需要提供的相关信息是指，前任注册会计师认为，拟接任注册会计师在决定是否接受审计委托之前需要了解的相关信息。

（二十）如果拟接任注册会计师无法与前任注册会计师沟通，应当采取适当措施通过其他方式获取有关业务委托变动的信息。其他方式包括询问第三方或者对管理层或治理层实施背景调查。

（二十一）对事项的评估可能涉及复杂的分析和判断，注册会计师需要考虑下列事项：

1.内部咨询；

2.获取法律建议，以了解注册会计师的选择以及采取任何特定行动可能产生的职业后果或法律后果；

3.在遵循保密原则的前提下向监管机构或专业机构咨询。

（二十二）向适当机构报告该事项的目的是为了使该机构对事项展开调查，并采取符合公众利益的行动。如果法律法规禁止向适当机构报告该事项，则注册会计师不得报告。

（二十三）注册会计师在确定是否向适当机构报告该事项时，需要考虑该事项可能对投资者、债权人、员工或社会公众产生的实际或潜在损害的性质和严重程度。举例来说，在下列情况下，向适当机构报告该事项可能是适当的：

1.该实体实施贿赂行为（如为获取大额合同而对当地或境外政府官员实施贿赂）；

2.该实体属于特殊监管的行业，而该事项的严重程度足以威胁到其营业资格；

3.该实体在证券交易所上市，而该事项可能对市场交易的公平有序造成不利影响，或对金融市场构成系统性风险；

4.该实体很可能销售危害公众健康或安全的产品；

5.该实体在向其客户推销一项协助逃税的方案。

（二十四）确定是否向适当机构报告主要取决于下列外部因素：

1.是否存在能够接收此类信息并进行调查及采取行动的适当机构。适当机构取决于该事项的性质。例如，如果事项涉及虚假财务报告，则适当机构是财政部门和证券监管机构，如果事项涉及违反与环境保护相关的法律法规，则适当机构是生态环境部门。

2.是否存在相关法律法规能够提供强有力且可靠的保护以避免受到民事、刑事、职业责任或报复行为（如与举报相关的法律法规）。

3.是否可能对注册会计师或其他人员的人身安全造成威胁。

（二十五）如果注册会计师确定向适当机构报告违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为是适当的，按照《中国注册会计师职业道德守则第1号——职业道德基本原则》第二十三条第（五）项的规定，在这种情况下是允许进行报告的。在进行报告时，注册会计师应当保持诚信和谨慎。注册会计师还应当考虑是否告知客户自己将向适当机构报告这一意图。

（二十六）在某些情况下，注册会计师可能知悉了或有理由相信已发生或即将发生对投资者、债权人、员工或社会公众造成实质性损害的违反法律法规行为。注册会计师应当首先考虑与该实体的管理层或治理层沟通该事项是否适当，并运用职业判断确定是否立即向适当机构报告该事项，以阻止或减轻此类即将发生的违反法律法规行为造成的后果。按照《中国注册会计师职业道德守则第1号——职业道德基本原则》第二十三条第（五）项的规定，在这种情况下是允许进行报告的。

（二十七）针对违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为，注册会计师应当记录下列事项：

1.管理层和治理层（如适用）是如何应对该事项的；

2.在实施理性且掌握充分信息的第三方测试后，注册会计师考虑采取的行动、作出的判断和决策；

3.注册会计师如何确保其履行了本条款第（十七）项第1款规定的责任。

（二十八）本条款第（二十七）项的规定是对中国注册会计师审计准则中审计工作底稿要求的补充。中国注册会计师审计准则对执行财务报表审计的注册会计师提出下列要求：

1.编制的审计工作底稿应当使得未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚了解审计中遇到的重大事项和得出的结论，以及在得出结论时作出的重大职业判断；

2.记录与管理层、治理层和其他人员对重大事项的沟通，包括所沟通的重大事项的性质以及沟通的时间、地点和参加人员；

3.记录已识别或怀疑存在的违反法律法规行为，以及与管理层、治理层（如适用）以及被审计单位以外其他人员沟通的结果。

第九十六条　提供其他服务时应对违反法律法规行为

（一）如果注册会计师在提供财务报表审计以外的其他专业服务时，知悉了有关违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为的信息，注册会计师应当了解相关事项。这种了解应当包括违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为的性质以及该行为发生或可能发生时所处的环境。

（二）在了解和应对违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为时，注册会计师需要运用专业知识、技能和职业判断。然而，本守则并不要求注册会计师对法律法规的了解程度超出其提供专业服务所需的了解程度。某一行为是否构成违反法律法规行为，最终需要法院或其他适当机构作出裁决。

（三）根据事项的性质和重要程度，注册会计师可以在遵循保密原则的前提下，向会计师事务所、网络事务所或专业机构内的其他人员或者法律顾问进行咨询。

（四）如果注册会计师识别出或怀疑存在已经发生或可能发生的违反法律法规行为，应当与适当级别的管理层和治理层（如适用）沟通。

沟通的目的是澄清注册会计师对该事项以及潜在后果的了解。这种沟通也可能能够促使管理层或治理层对该事项展开调查。

（五）注册会计师需要运用职业判断确定与哪个适当级别的管理层沟通该事项。注册会计师需要考虑下列因素：

1.事项的性质和情况；

2.事项涉及或可能涉及的人员；

3.存在串通的可能性；

4.事项的潜在后果；

5.该级别的管理层是否能够调查该事项并采取适当行动。

（六）如果注册会计师为下列实体提供非审计服务时知悉了违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为，除非法律法规禁止，否则应当在本事务所内沟通该事项：

1.本事务所的审计客户；

2.本事务所审计客户的组成部分。

注册会计师应当向本事务所的职业道德主管合伙人或稽查监控部门反映情况。

（七）如果注册会计师为下列实体提供非审计服务时知悉了违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为，应当考虑是否就该事项与网络事务所沟通：

1.网络事务所的审计客户；

2.网络事务所审计客户的组成部分。

注册会计师应当向本事务所的职业道德主管合伙人或稽查监控部门反映情况。

（八）如果注册会计师为满足下列条件的实体提供非审计服务时知悉了违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为，应当考虑是否与为实体执行审计业务的会计师事务所沟通该事项：

1.并非会计师事务所或网络事务所的审计客户；

2.并非会计师事务所或网络事务所的审计客户的组成部分。

（九）当注册会计师按照本条款第（六）项至第（八）的规定进行沟通时，需要考虑下列相关因素：

1.此类沟通是否违反法律法规的规定；

2.在对违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为展开的持续调查中，是否存在监管机构或检察机关施加的关于沟通的限制；

3.非审计服务的目的是否在于调查实体内潜在的违反法律法规行为以使其能够采取适当的行动；

4.管理层或治理层是否已就该事项告知实体的外部审计师；

5.该事项对财务报表审计的重要性。如果该事项涉及集团的组成部分，对集团财务报表审计的潜在重要性。

（十）注册会计师按照本条款第（六）项至第（八）的规定进行沟通的目的在于，使审计项目合伙人知悉违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为，并确定是否按照本章的规定应对该事项以及如何应对。

（十一）注册会计师还应当考虑是否需要为了维护公众利益而采取进一步行动。

在确定是否需要采取进一步行动，以及进一步行动的性质和范围时，注册会计师需要考虑下列因素：

1.相关法律法规的规定；

2.管理层和治理层（如适用）应对的适当性和及时性；

3.情况的紧迫性；

4.管理层或治理层对该事项的参与程度；

5.对客户、投资者、债权人、员工或社会公众的利益造成实质性损害的可能性。

（十二）注册会计师可以采取的进一步行动包括：

1.向适当机构报告该事项，即使法律法规没有要求进行报告；

2.在法律法规允许的情况下，解除业务约定。

（十三）在考虑是否向适当机构报告时，注册会计师需要考虑下列因素：

1.该报告行为是否与法律法规相抵触；

2.在对违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为展开的持续调查中，是否存在监管机构或检察机关施加的关于报告的限制；

3.提供非审计服务的目的是否在于调查实体内潜在的违反法律法规行为以使其能够采取适当的行动。

（十四）如果注册会计师确定向适当机构报告违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为是适当的，按照《中国注册会计师职业道德守则第1号——职业道德基本原则》第二十三条第（五）项的规定，在这种情况下是允许进行报告的。在进行报告时，注册会计师应当保持诚信和谨慎。注册会计师还应当考虑是否告知客户自己将向适当机构报告这一意图。

（十五）在某些情况下，注册会计师可能知悉了或有理由相信已发生或即将发生对投资者、债权人、员工或社会公众造成实质性损害的违反法律法规行为。注册会计师应当首先考虑与该实体的管理层或治理层沟通该事项是否适当，并运用职业判断确定是否立即向适当机构报告该事项，以阻止或减轻此类即将发生的违反法律法规行为造成的后果。按照《中国注册会计师职业道德守则第1号——职业道德基本原则》第二十三条第（五）项的规定，在这种情况下是允许进行报告的。

（十六）注册会计师可能需要考虑下列事项：

1.内部咨询；

2.获取法律建议，以了解采取任何特定行动产生的职业后果或法律后果；

3.在遵循保密原则的前提下向监管机构或专业机构咨询。

（十七）针对违反法律法规或涉嫌违反法律法规行为，本事务所注册会计师可以记录下列事项：

1.事项本身；

2.与管理层和治理层（如适用）及其他方的沟通结果；

3.管理层和治理层（如适用）如何应对该事项；

4.注册会计师考虑的行动、作出的判断和采取的决策；

5.注册会计师如何确保其履行了本条款第（十一）项第1款规定的责任。

第八节  与治理层的沟通

第九十七条　当按照本章的规定与治理层沟通时，注册会计师应当确定与客户治理结构中的哪些适当人员进行沟通。如果注册会计师与治理层的下设组织（如审计委员会）或个人沟通，应当确定是否还需要与治理层整体进行沟通，以使治理层所有成员充分知情。

第九十八条　如果注册会计师与同时承担管理层职责和治理层职责的人员沟通，应当确保这种沟通能够向所有负有治理责任的人员充分传递应予沟通的内容。

第九十九条　在确定具体沟通对象时，注册会计师可能需要考虑下列事项：

（一）具体情况的性质和重要程度；

（二）拟沟通的事项。

第一百条　在某些情况下，治理层全部成员均参与客户的管理。例如，在一家小企业中，仅有的一名业主管理该企业，并且没有其他人负有治理责任。在这些情况下，如果与同时承担管理层职责和治理层职责的人员沟通，可以认为注册会计师已满足与治理层沟通的要求。

第五章  审计和审阅业务对独立性的要求

第一节  概述

第一百〇一条　本事务所人员在执行审计和审阅业务时，应当遵守相同的独立性要求。本章对审计业务提出的独立性要求同样适用于审阅业务。

第一百〇二条　《会计师事务所质量管理准则第5101号——业务质量管理》要求会计师事务所应当设定质量目标，以保证会计师事务所及其人员、受职业道德要求（包括独立性要求）约束的其他组织或人员（包括网络、网络事务所、网络或网络事务所的人员、服务提供商，如适用）充分了解与其相关的职业道德要求，并严格按照这些职业道德要求履行职责。中国注册会计师审计准则和审阅准则分别规定了项目合伙人和项目组在审计和审阅业务中的责任。根据质量管理准则的规定，本事务所将采取特定行动的责任分配给某个人或团队（如审计项目组）。此外，注册会计师个人也应当遵守与其个人的活动、利益或关系相关的所有规定。

第二节  基本要求

第一百〇三条　本事务所人员在执行审计业务时应当保持独立。

第一百〇四条　独立性包括实质上的独立性和形式上的独立性：

（一）实质上的独立性。实质上的独立性是一种内心状态，使得本事务所人员在提出结论时不受损害职业判断的因素影响，诚信行事，遵循客观公正原则，保持职业怀疑。

（二）形式上的独立性。形式上的独立性是一种外在表现，使得一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，认为会计师事务所或审计项目团队成员没有损害诚信原则、客观公正原则或职业怀疑。

（三）在执行审计业务时，本事务所人员应当遵循职业道德基本原则，并运用职业道德概念框架识别、评价和应对可能对职业道德基本原则产生的不利影响。

第一百〇五条　本章的某些条款仅适用于对公众利益实体的审计业务。公众利益实体包括上市实体和下列实体：

（一）法律法规界定的公众利益实体；

（二）法律法规规定按照上市实体审计独立性的要求接受审计的实体。

第一百〇六条　如果公众利益实体以外的其他实体拥有数量众多且分布广泛的利益相关者，注册会计师应当考虑是否将其作为公众利益实体对待。

需要考虑的因素主要包括：

（一）实体业务的性质（例如，银行、保险公司等金融机构通常以受托人的身份持有大量利益相关者的资产，通常视为公众利益实体）；

（二）实体的规模；

（三）员工的数量。

第一百〇七条　在审计客户是上市实体的情况下，本章所称审计客户包括该客户的所有关联实体。

在审计客户不是上市实体的情况下，本章所称审计客户仅包括该客户直接或间接控制的关联实体。如果认为存在涉及其他关联实体的关系或情形，且与评价会计师事务所独立性相关，审计项目团队在识别、评价对独立性的不利影响以及采取防范措施时，应当将该其他关联实体包括在内。

第一百〇八条　保持独立性的期间

（一）本事务所人员应当在业务期间和财务报表涵盖的期间独立于审计客户。业务期间自审计项目组开始执行审计业务之日起，至出具审计报告之日止。如果审计业务具有连续性，业务期间结束日应以其中一方通知解除业务关系或出具最终审计报告二者时间孰晚为准。

（二）如果一个实体委托本事务所对其财务报表发表意见，并且在该财务报表涵盖的期间或之后成为审计客户，本事务所应当确定下列因素是否对独立性产生不利影响：

1.在财务报表涵盖的期间或之后，在接受审计业务委托之前，与审计客户之间存在的经济利益或商业关系；

2.本事务所或网络事务所以往向该审计客户提供的服务。

（三）如果在财务报表涵盖的期间或之后，在审计项目组开始执行审计业务之前，本事务所向审计客户提供了非鉴证服务，并且该非鉴证服务在业务期间不允许提供，将对独立性产生不利影响。

本事务所应当评价提供的非鉴证服务对独立性产生的不利影响。如果不利影响超出可接受的水平，本事务所只有在采取防范措施将其降低至可接受的水平的情况下，才能接受审计业务。

举例来说，防范措施可能包括：

1.不允许提供非鉴证服务的人员担任审计项目团队成员；

2.必要时由适当复核人员复核审计和非鉴证工作；

3.由其他会计师事务所评价非鉴证服务的结果，或重新执行非鉴证服务，使得其他会计师事务所能够对该非鉴证服务承担责任。

第一百〇九条　与治理层的沟通

（一）注册会计师应当根据职业判断，定期就可能影响独立性的关系和其他事项与治理层沟通。

上述沟通使治理层能够：

1.考虑本事务所在识别和评价对独立性的不利影响时作出的判断是否正确；

2.考虑本事务所为消除不利影响或将其降低至可接受的水平所采取的防范措施是否适当；

3.确定是否有必要采取适当的行动。

对于因外在压力和密切关系产生的不利影响，这种沟通尤其有效。

第一百一十条　工作记录

（一）本事务所应当记录遵守独立性要求的情况，包括记录形成的结论，以及为形成结论而沟通的主要内容。

（二）如果需要采取防范措施将某种不利影响降低至可接受的水平，注册会计师应当记录该不利影响的性质，以及将其降低至可接受的水平所采取的防范措施。

（三）如果通过对某种不利影响进行重要性分析，注册会计师确定不利影响未超出可接受的水平，注册会计师应当记录不利影响的性质以及得出上述结论的理由。

（四）工作记录可以提供证据证明本事务所在遵守独立性要求时作出的职业判断。然而，缺少工作记录并非判定会计师事务所是否已考虑特定事项或是否保持了独立性的决定性因素。

第一百一十一条　合并与收购

（一）如果由于合并或收购，某一实体成为审计客户的关联实体，本事务所与该关联实体以往和目前存在的利益或关系可能对独立性产生不利影响，并影响本事务所继续执行审计业务的能力。

本事务所应当识别和评价其与该关联实体以往和目前存在的利益或关系，并在考虑可能需要采取的防范措施后确定是否影响独立性，以及在合并或收购生效日后能否继续执行审计业务。

（二）本事务所应当在合并或收购生效日前采取必要措施终止目前存在的本守则禁止的利益或关系。

在某些情况下，本事务所可能无法在合并或收购生效日前合理终止目前存在的本守则禁止的利益或关系。例如，本事务所正向该关联实体提供非鉴证服务，而该关联实体无法在合并或收购生效日前有条不紊地将该非鉴证服务转移至另一服务提供者。

如果在合并或收购生效日前不能终止目前存在的本守则禁止的利益或关系，本事务所应当采取下列措施：

1.评价因该利益或关系产生的不利影响的严重程度；

2.与治理层沟通在合并或收购生效日前不能终止利益或关系的原因，以及对由此产生不利影响严重程度的评价结果。

（三）当按照本条款第（二）项第1款的规定评价不利影响的严重程度时，注册会计师通常需要考虑下列因素：

1.利益或关系的性质和重要程度；

2.审计客户与该关联实体之间关系的性质和重要程度，例如，关联实体是审计客户的子公司还是母公司；

3.合理终止该利益或关系需要的时间。

（四）如果按照本条款第（二）项第2款的规定与治理层沟通后，治理层要求会计师事务所继续执行审计业务，本事务所只有在同时满足下列条件时，才能同意这一要求：

1.在合并或收购生效日起的六个月内，尽快终止该利益或关系；

2.存在该利益或关系的人员不作为审计项目组成员，也不负责项目质量复核；

3.拟采取的适当过渡性措施，并就此与治理层沟通。举例来说，适当过渡性措施可能包括：

1.必要时由审计项目团队以外的注册会计师复核审计或非鉴证工作；

2.由其他会计师事务所再次执行项目质量复核；

3.由其他会计师事务所评价非鉴证服务的结果，或重新执行非鉴证服务，使得其他会计师事务所能够对该非鉴证服务承担责任。

（五）在合并或收购生效日之前，本事务所可能已经完成审计业务的大部分工作，并将在短期内能够完成剩余的工作。在这种情况下，如果治理层要求会计师事务所完成审计业务，而本事务所仍然存在本条款第（一）项提及的利益或关系，只有在同时满足下列条件时，本事务所才能同意这一要求：

1.已经评价了由该利益或关系产生不利影响的严重程度，并与治理层沟通了评价结果；

2.符合本条款第（四）项第1款至第3款的条件；

3.在出具审计报告后立即终止审计业务。

（六）注册会计师应当记录下列事项：

1.在合并或收购生效日前不能终止的利益或关系；

2.不能终止利益或关系的原因；

3.采取的过渡性措施；

4.与治理层沟通的结果；

5.以往和目前存在的利益或关系并未对客观公正原则造成损害的理由。

第一百一十二条　违反本章的规定

（一）如果本事务所认为已发生违反本章规定（以下简称违规）的情况，应当采取下列措施：

1.终止、暂停或消除引发违规的利益或关系，并处理违规后果；

2.考虑是否存在适用于该违规行为的法律法规，如果存在，遵守该法律法规的规定，并考虑向相关监管机构报告该违规行为；

3.按照本事务所的政策和程序，立即就该违规行为与下列人员沟通：

（1）项目合伙人；

（2）本事务所负责职业道德和独立性主管合伙人；

（3）本事务所负责监控的主管合伙人；

（4）本事务所负责质量管理的主管合伙人；

（5）本事务所稽查监控部门；

（6）本事务所和网络中的其他相关人员；

（7）根据本守则的要求需要采取适当行动的人员。

4.评价违规行为的严重程度及其对本事务所的客观公正和出具审计报告能力的影响；

5.根据违规行为的严重程度，确定是否终止审计业务，或者是否能够采取适当行动以妥善处理违规后果。

在作出上述决策时，本事务所应当运用职业判断并考虑理性且掌握充分信息的第三方是否很可能得出会计师事务所的客观公正受到损害从而导致无法出具审计报告的结论。

（二）即使本事务所已经制定了旨在合理保证独立性原则得以遵循的政策和程序，仍然可能发生违反独立性的情况，必要时，本事务所可能需要终止审计业务。

（三）上述违规行为的严重程度及其对本事务所客观公正和出具审计报告能力的影响主要取决于下列因素：

1.违规的性质和持续时间；

2.以前年度发生的、与当前审计业务有关的违规次数和性质；

3.审计项目团队成员是否知悉造成违规的利益或关系；

4.造成违规的人员是否为审计项目团队成员或需要遵守独立性要求的其他人员；

5.如果违规涉及某一审计项目团队成员，该成员的职责；

6.如果违规由提供专业服务所致，该服务对会计记录或会计师事务所将发表意见的财务报表金额的影响（如适用）；

7.由于违规导致的因自身利益、过度推介、密切关系或其他原因对独立性产生的不利影响。

（四）本事务所应当根据违规的严重程度采取必要的措施。举例来说，本事务所可以采取的措施包括：

1.将相关人员调离审计项目团队；

2.由其他人员对受影响的审计工作实施额外复核或必要时重新执行该工作；

3.建议审计客户委托其他会计师事务所复核或必要时重新执行受影响的审计工作；

4.如果违规涉及影响会计记录或财务报表金额的非鉴证服务，由其他会计师事务所评价非鉴证服务的结果，或重新执行非鉴证服务，使得其他会计师事务所能够对该非鉴证服务承担责任。

（五）如果本事务所确定无法采取行动妥善处理违规后果，应当尽快通知治理层，并按照法律法规的规定终止审计业务。如果法律法规禁止终止该审计业务，本事务所应当遵守相关报告或披露要求。

（六）如果本事务所确定能够采取措施妥善处理违规后果，应当与治理层沟通下列事项：

1.违规的严重程度，包括其性质和持续时间；

2.违规是如何发生以及如何识别出的；

3.已采取或拟采取的措施，以及这些措施能够妥善处理违规后果并使会计师事务所能够出具审计报告的原因；

4.本事务所根据职业判断认为客观公正并未受到损害及其理由；

5.会计师事务所已采取或拟采取的、用于降低进一步违规风险或避免发生进一步违规行为的措施。

本事务所应当尽快开展上述沟通，除非对于非重大的违规行为治理层有其他沟通时间方面的要求。

（七）本事务所应当以书面形式与治理层沟通下列方面：

1.根据本条款第（六）项的规定沟通的所有事项；

2.针对已采取或拟采取的措施，取得治理层的认同；

3.对下列情况的描述：

（1）本事务所内部旨在合理保证独立性原则得以遵循的，并且与此项违规行为相关的政策和程序；

（2）本事务所已采取或拟采取的、用于降低进一步违规风险或避免发生进一步违规行为的措施。

（八）如果治理层认为上述已采取或拟采取的措施不能够妥善处理违规后果，会计师事务所应当按照本条款第（五）项的规定终止审计业务。

（九）如果违规行为发生在上期审计报告出具之前，本事务所应当评价违规行为的严重程度及其对本事务所的客观公正和出具当期审计报告能力的影响。本事务所还应当：

1.考虑违规行为对本事务所以前期间出具的审计报告客观公正的影响（如有），以及在必要时撤回此类审计报告的可能性；

2.与治理层沟通该事项。

（十）本事务所应当记录下列事项：

1.违规事项；

2.采取的措施；

3.作出的关键决策；

4.与治理层沟通的所有事项；

5.与职业团体或监管机构所进行的任何沟通。

如果本事务所继续执行该审计业务，还应当记录下列事项：

1.根据本事务所的职业判断，客观公正原则并未受到损害；

2.所采取的措施能够妥善处理违规后果，从而使本事务所能够出具审计报告及其理由。

第三节  收费

第一百一十三条　如果本事务所从某一审计客户收取的全部费用占其收费总额的比重很大，则对该客户的依赖及对可能失去该客户的担心将因自身利益或外在压力对独立性产生不利影响。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。举例来说，防范措施可能包括：

（一）扩大本事务所的客户群，从而降低对该客户的依赖程度；

（二）实施外部质量复核；

（三）就关键的审计判断向第三方咨询。例如，向行业监管机构或其他会计师事务所咨询。

第一百一十四条　如果从某一审计客户收取的全部费用占某一合伙人从所有客户收取的费用总额比重很大，或占会计师事务所某一分部收取的费用总额比重很大，也将因自身利益或外在压力产生不利影响。

不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

（一）该客户在性质上或金额上对该合伙人或分部是否重要；

（二）该合伙人或该分部合伙人的报酬对来源于该客户的收费的依赖程度。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）扩大该合伙人或分部的客户群，从而降低对来源于该客户的收费的依赖程度；

（二）由审计项目团队以外的适当复核人员复核已执行的工作。

第一百一十五条　如果本事务所连续二年从某一属于公众利益实体的审计客户及其关联实体收取的全部费用占从所有客户收取的全部费用的比重超过15%，那么本事务所应当向审计客户治理层披露这一事实，并沟通选择采取下列防范措施，以将不利影响降低至可接受的水平：

（一）在对第二年度财务报表发表审计意见之前，由其他会计师事务所对该业务再次实施项目质量复核，或由其他专业机构实施相当于项目质量复核的复核（以下简称发表审计意见前复核）；

（二）在对第二年度财务报表发表审计意见之后、对第三年度财务报表发表审计意见之前，由其他会计师事务所对第二年度的审计工作再次实施项目质量复核，或由其他专业机构实施相当于项目质量复核的复核（以下简称发表审计意见后复核）。

在上述收费比例明显超过15%的情况下，如果采用发表审计意见后复核无法将不利影响降低至可接受的水平，本事务所应当采用发表审计意见前复核。如果二年后每年收费比例继续超过15%，则本事务所应当每年向治理层披露这一事实，并沟通选择采取上述何种防范措施。在收费比例明显超过15%的情况下，如果采用发表审计意见后复核无法将不利影响降低至可接受的水平，会计师事务所应当采用发表审计意见前复核。

第一百一十六条　逾期收费

如果审计客户长期未支付应付的费用，尤其是相当部分的费用在出具下一年度审计报告前仍未支付，可能因自身利益产生不利影响。

本事务所通常要求审计客户在审计报告出具前付清上一年度的费用。如果在审计报告出具后审计客户仍未支付该费用，本事务所应当评价不利影响存在与否及其严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）收取逾期的部分款项；

（二）由未参与执行审计业务的适当复核人员复核已执行的工作。如果相当部分的费用长期逾期，本事务所应当确定：

（一）逾期收费是否可能被视同向客户提供贷款；

（二）本事务所是否继续接受委托或继续执行审计业务。本章第八节针对向客户提供贷款的情形作出明确规定。

第一百一十七条　或有收费

（一）或有收费是指收费与否或收费多少取决于交易的结果或所执行工作的结果。通过中介机构间接收取的或有收费同样属于本守则规定的或有收费。如果一项收费是由法院或政府有关部门规定的，则该项收费不视为或有收费。

（二）本事务所在执行审计业务时，以直接或间接形式取得或有收费，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。本事务所不得采用这种收费安排。

（三）本事务所在向审计客户提供非鉴证服务时，如果以直接或间接形式取得或有收费，也可能因自身利益产生不利影响。

如果出现下列情况之一，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平，本事务所不得采用这种收费安排：

1.非鉴证服务的或有收费由对财务报表发表审计意见的会计师事务所取得，并且对其影响重大或预期影响重大；

2.网络事务所参与大部分审计工作，非鉴证服务的或有收费由该网络事务所取得，并且对其影响重大或预期影响重大；

3.非鉴证服务的结果以及由此收取的费用金额，取决于与财务报表重大金额审计相关的未来或当期的判断。

（四）在向审计客户提供非鉴证服务时，如果本事务所采用其他形式的或有收费安排，不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

1.可能的收费金额区间；

2.是否由适当的权威方确定有关事项的结果，而该结果作为确定或有收费金额的基础；

3.针对会计师事务所执行的工作及收费的基础，向报告预期使用者作出的披露；

4.非鉴证服务的性质；

5.事项或交易对财务报表的影响。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

1.由审计项目团队以外的适当复核人员复核该已执行的工作；

2.预先就收费的基础与客户达成书面协议。

第四节  薪酬和业绩评价政策

第一百一十八条　如果某一审计项目团队成员的薪酬或业绩评价与其向审计客户推销的非鉴证服务挂钩，将因自身利益产生不利影响。

不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

（一）推销非鉴证服务的因素在该成员薪酬或业绩评价中的比重；

（二）该成员在审计项目团队中的角色；

（三）推销非鉴证服务的业绩是否影响该成员的晋升。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，下列防范措施可能能够消除因自身利益产生的不利影响：

（一）修改该成员的薪酬计划或业绩评价程序；

（二）将该成员调离审计项目团队。

由审计项目团队以外的适当复核人员复核该审计项目团队成员已执行的工作，可能能够将自身利益产生的不利影响降低至可接受的水平。

第一百一十九条　关键审计合伙人的薪酬或业绩评价不得与其向审计客户推销的非鉴证服务直接挂钩。

本条并不禁止本事务所合伙人之间正常的利润分享安排。

第五节  礼品和款待

第一百二十条　本事务所或审计项目团队成员接受审计客户的礼品或款待，可能因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。

第一百二十一条　如果本事务所或审计项目团队成员接受审计客户的礼品，将产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。本事务所或审计项目团队成员不得接受礼品。

第一百二十二条　本事务所或审计项目团队成员应当评价接受款待产生不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。如果款待超出业务活动中的正常往来，本事务所或审计项目团队成员应当拒绝接受。注册会计师应当考虑款待是否具有不当影响注册会计师行为的意图，如果具有该意图，即使其从性质和金额上来说均明显不重要，本事务所或审计项目团队成员也不得接受该款待。

第一百二十三条　如果本事务所或审计项目团队成员向审计客户提供或接受利益诱惑，应当遵守《中国注册会计师职业道德守则第3号——提供专业服务的具体要求》第六章的相关规定，违反这些规定可能对独立性产生不利影响。

第六节  诉讼或诉讼威胁

第一百二十四条　如果本事务所或审计项目团队成员与审计客户发生诉讼或很可能发生诉讼，将因自身利益和外在压力产生不利影响。

本事务所和客户管理层由于诉讼或诉讼威胁而处于对立地位，将影响管理层提供信息的意愿，从而因自身利益和外在压力产生不利影响。不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

（一）诉讼的重要程度；

（二）诉讼是否与前期审计业务相关。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）如果诉讼涉及某一审计项目团队成员，将该成员调离审计项目团队可能能够消除不利影响；

（二）由适当复核人员复核已执行的工作，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

第七节  经济利益

第一百二十五条　一般规定

（一）在审计客户中拥有经济利益，可能因自身利益产生不利影响。不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

1.拥有经济利益人员的角色；

2.经济利益是直接还是间接的；

3.经济利益的重要程度。

（二）受益人可能通过集合投资工具、信托等投资工具拥有经济利益。确定经济利益是直接还是间接的，取决于受益人能否控制投资工具或具有影响投资决策的能力。

如果受益人能够控制投资工具或具有影响投资决策的能力，本守则将这种经济利益界定为直接经济利益。

如果受益人不能控制投资工具且不具有影响投资决策的能力，本守则将这种经济利益界定为间接经济利益。

（三）在确定经济利益对于某个人来说的重要程度时，可能需要将该个人及其主要近亲属的净资产总额合并考虑。

第一百二十六条　在审计客户中拥有经济利益

（一）除本条第（三）项规定的例外情况外，下列各方不得在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益：

1.本事务所；

2.审计项目团队成员及其主要近亲属；

3.与执行审计业务的项目合伙人同处一个分部的其他合伙人及其主要近亲属；

4.为审计客户提供非审计服务的其他合伙人和管理人员，以及该其他合伙人和管理人员的主要近亲属。

（二）项目合伙人执行某项审计业务时所处的分部并不一定是其所隶属的分部。当项目合伙人与审计项目团队其他成员隶属于不同的分部时，会计师事务所应当运用职业判断确定项目合伙人执行审计业务时所处的分部。

（三）本条款第（一）项的规定存在例外情况。如果与执行审计业务的项目合伙人同处一个分部的其他合伙人的主要近亲属，或者为审计客户提供非审计服务的其他合伙人或管理人员的主要近亲属同时满足下列条件，则该主要近亲属可以在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益：

1.该主要近亲属作为审计客户的员工有权（例如通过退休金或股票期权计划）取得该经济利益，并且会计师事务所在必要时能够应对因该经济利益产生的不利影响；

2.当该主要近亲属拥有或取得处置该经济利益的权利，或者在股票期权中，有权行使期权时，能够尽快处置或放弃该经济利益。

第一百二十七条　在控制审计客户的实体中拥有经济利益

当一个实体在审计客户中拥有控制性的权益，并且审计客户对该实体重要时，如果会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属在该实体中拥有直接经济利益或重大间接经济利益，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。

本事务所、审计项目团队成员及其主要近亲属不得在该实体中拥有直接经济利益或重大间接经济利益。

第一百二十八条　作为受托管理人拥有经济利益

如果本守则第一百二十八条第（一）项所述各方作为受托管理人在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益，除非同时满足下列条件，否则本守则第一百二十八条第（一）项的规定同样适用：

（一）受托管理人、审计项目团队成员、二者的主要近亲属、本事务所均不是受托财产的受益人；

（二）通过信托而在审计客户中拥有的经济利益对于该项信托而言并不重大；

（三）该项信托不能对审计客户施加重大影响；

（四）受托管理人、审计项目团队成员、二者的主要近亲属、本事务所对涉及审计客户经济利益的投资决策没有重大影响。

第一百二十九条　与审计客户拥有共同经济利益

如果本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属在某一实体拥有经济利益，并且审计客户也在该实体拥有经济利益，除非满足下列条件之一，否则本事务所、审计项目团队成员及其主要近亲属不得在该实体中拥有经济利益：

（一）经济利益对本事务所、审计项目团队成员及其主要近亲属，以及审计客户均不重要；

（二）审计客户无法对该实体施加重大影响。

拥有此类经济利益的人员，在成为审计项目团队成员之前，该人员或其主要近亲属应当处置全部经济利益，或处置足够数量的经济利益，使剩余经济利益不再重大。

第一百三十条　无意中获取的经济利益

如果本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属、员工或其主要近亲属通过继承、馈赠或因企业合并或类似情况，从审计客户获得直接经济利益或重大间接经济利益，而根据本守则的规定不允许拥有此类经济利益，应当采取下列措施：

（一）如果本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属获得经济利益，应当立即处置全部经济利益，或处置全部直接经济利益并处置足够数量的间接经济利益，以使剩余经济利益不再重大；

（二）如果审计项目团队以外的人员或其主要近亲属获得经济利益，应当在合理期限内尽快处置全部经济利益，或处置全部直接经济利益并处置足够数量的间接经济利益，以使剩余经济利益不再重大。在完成处置该经济利益前，会计师事务所应当在必要时采取防范措施消除不利影响。

第一百三十一条　其他情况下的经济利益

（一）本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属在某一实体拥有经济利益，并且知悉审计客户的董事、高级管理人员或具有控制权的所有者也在该实体拥有经济利益，可能因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。

不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

1.该成员在审计项目团队中的角色；

2.实体的所有权是由少数人持有还是多数人持有；

3.经济利益是否使得投资者能够控制该实体，或对其施加重大影响；

4.经济利益的重要程度。

注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

1.将拥有该经济利益的审计项目团队成员调离审计项目团队，可能能够消除不利影响；

2.由审计项目团队以外的适当复核人员复核该成员已执行的工作，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

（二）如果审计项目团队成员知悉其其他近亲属在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益，可能因自身利益对独立性产生不利影响。不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

1.审计项目团队成员与其他近亲属之间的关系；

2.经济利益是直接还是间接的；

3.经济利益对该其他近亲属的重要程度。

注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，下列防范措施可能能够消除不利影响：

1.其他近亲属尽快处置全部经济利益，或处置全部直接经济利益并处置足够数量的间接经济利益，以使剩余经济利益不再重大；

2.将该审计项目团队成员调离审计项目团队。

由审计项目团队以外的适当复核人员复核该审计项目团队成员已执行的工作，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

（三）如果审计项目团队成员知悉下列其他人员在审计客户中拥有经济利益，也可能因自身利益对独立性产生不利影响：

1.除本章第一百二十六条第（一）项之外的本事务所合伙人、专业人员或二者的主要近亲属；

2.与审计项目团队成员存在密切私人关系的其他人员。不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

1.会计师事务所的组织结构、经营模式和沟通机制；

2.审计项目团队成员与该人员之间的关系。

注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

1.将存在密切私人关系的审计项目团队成员调离审计项目团队，以消除不利影响；

2.不允许该审计项目团队成员参与有关审计业务的任何重大决策，以将不利影响降低至可接受的水平；

3.由审计项目团队以外的适当复核人员复核该审计项目团队成员已执行的工作，以将不利影响降低至可接受的水平。

（四）如果本事务所通过退休金计划在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益，可能因自身利益产生不利影响。注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

（五）本事务所应当致力于防止违规的情形，在整个事务所层面采取适当的防范措施使本事务所及其人员更有效地遵守相关规定。

第八节  贷款和担保

第一百三十二条　涉及审计客户的贷款或贷款担保可能因自身利益对独立性产生不利影响。注册会计师应当运用职业道德概念框架识别、评价和应对该不利影响。在运用概念框架时，可能需要考虑贷款或担保的重要程度。为确定贷款或担保对某个人是否重要，可能需要将该个人及其主要近亲属的贷款或担保净值一并考虑。

第一百三十三条　本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属从不属于银行或类似金融机构的审计客户取得贷款，或由此类审计客户提供贷款担保，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属不得从不属于银行或类似金融机构的审计客户取得贷款，或由此类审计客户提供贷款担保。

第一百三十四条　本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属不得从银行或类似金融机构等审计客户取得贷款，或获得贷款担保，除非该贷款或担保是按照正常的程序、条款和条件进行的。此类贷款的例子包括按揭贷款、银行透支、汽车贷款和信用卡等。

第一百三十五条　即使本事务所从银行或类似金融机构等审计客户按照正常的程序、条款和条件取得贷款，如果该贷款对审计客户或取得贷款的会计师事务所是重要的，也可能因自身利益对独立性产生不利影响。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括由网络中未参与执行审计业务并且未从该贷款中获益的会计师事务所复核已执行的工作。

第一百三十六条　本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属不得在银行或类似金融机构等审计客户开立存款或经纪账户，除非该存款或经纪账户是按照正常的商业条件开立的。

第一百三十七条　本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属向审计客户提供贷款或为其提供担保，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属不得向审计客户提供贷款或担保。

第九节  商业关系

第一百三十八条　本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属与审计客户或其高级管理人员之间存在密切的商业关系，可能因自身利益或外在压力对独立性产生不利影响。举例来说，因商务关系或共同的经济利益而产生的密切的商业关系可能包括：

（一）与客户或其控股股东、董事、高级管理人员或其他为该客户执行高级管理活动的人员共同开办企业；

（二）按照协议，将会计师事务所的产品或服务与客户的产品或服务结合在一起，并以双方名义捆绑销售；

（三）按照协议，会计师事务所销售或推广客户的产品或服务，或者客户销售或推广会计师事务所的产品或服务。

第一百三十九条　本事务所、审计项目团队成员不得与审计客户或其高级管理人员建立密切的商业关系。如果会计师事务所存在此类商业关系，应当予以终止。如果此类商业关系涉及审计项目团队成员，会计师事务所应当将该成员调离审计项目团队。

如果审计项目团队成员的主要近亲属与审计客户或其高级管理人员存在密切的商业关系，注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

第一百四十条　如果审计客户或其董事、高级管理人员，或上述各方作为投资者的任何组合，在某股东人数有限的实体中拥有经济利益，本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属不得拥有会涉及该实体经济利益的商业关系，除非同时满足下列条件：

（一）这种商业关系对于会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属以及审计客户均不重要；

（二）该经济利益对上述投资者或投资者组合并不重大；

（三）该经济利益不能使上述投资者或投资者组合控制该实体。

第一百四十一条　本事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属从审计客户购买商品或服务，应当按照正常的商业程序公平交易。

如果交易性质特殊或金额较大，可能因自身利益产生不利影响。本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，可能能够消除此类不利影响的防范措施包括：

（一）取消交易或降低交易规模；

（二）将相关审计项目团队成员调离审计项目团队。

第十节  家庭和私人关系

第一百四十二条　如果审计项目团队成员与审计客户的董事、高级管理人员或某类员工（取决于该员工在审计客户中担任的角色）存在家庭和私人关系，可能因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。

不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

（一）该成员在审计项目团队中的角色；

（二）家庭成员或相关人员在客户中的职位以及关系的密切程度。

第一百四十三条　审计项目团队成员的主要近亲属

（一）如果审计项目团队成员的主要近亲属担任的职位能够对客户财务状况、经营成果或现金流量施加重大影响，将可能因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。

不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

1.主要近亲属在审计客户中的职位；

2.该成员在审计项目团队中的角色。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施包括：

1.将该成员调离审计项目团队，可能能够消除不利影响；

2.合理安排审计项目团队成员的职责，使该成员的工作不涉及其主要近亲属的职责范围，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

（二）如果审计项目团队成员的主要近亲属是审计客户的董事、高级管理人员，或担任能够对会计师事务所将发表意见的财务报表或会计记录的编制施加重大影响的职位的员工（以下简称特定员工），或者在业务期间或财务报表涵盖的期间曾担任上述职务，将对独立性产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够消除该不利影响或将其降低至可接受的水平。拥有此类关系的人员不得成为审计项目团队成员。

第一百四十四条　审计项目团队成员的其他近亲属

如果审计项目团队成员的其他近亲属是审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，将因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。

不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

（一）审计项目团队成员与其他近亲属的关系；

（二）其他近亲属在客户中的职位；

（三）该成员在审计项目团队中的角色。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）将该成员调离审计项目团队，可能能够消除不利影响；

（二）合理安排审计项目团队成员的职责，使该成员的工作不涉及其他近亲属的职责范围，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

第一百四十五条　审计项目团队成员的其他密切关系

如果审计项目团队成员与审计客户的董事、高级管理人员或特定员工存在密切关系，即使该人员不是审计项目团队成员的近亲属，也将因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。拥有此类关系的审计项目团队成员应当按照会计师事务所的政策和程序进行咨询。

不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

（一）该人员与审计项目团队成员的关系；

（二）该人员在客户中的职位；

（三）该成员在审计项目团队中的角色。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）将该成员调离审计项目团队，可能能够消除不利影响；

（二）合理安排该成员的职责，使其工作不涉及与之存在密切关系的员工的职责范围，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

第一百四十六条　审计项目团队以外人员的家庭和私人关系

本事务所中审计项目团队以外的合伙人或员工，与审计客户的董事、高级管理人员或特定员工之间存在家庭或私人关系，可能因自身利益、密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。本事务所合伙人或员工在知悉此类关系后，应当按照本事务所的政策和程序进行咨询，咨询流程见第三十一条。

不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

（一）该合伙人或员工与审计客户的董事、高级管理人员或特定员工之间的关系；

（二）该合伙人或员工与审计项目团队之间的相互影响；

（三）该合伙人或员工在会计师事务所中的角色；

（四）董事、高级管理人员或特定员工在审计客户中的职位。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）合理安排该合伙人或员工的职责，以减少对审计项目团队可能产生的影响；

（二）由审计项目团队以外的适当复核人员复核已执行的相关审计工作

第十一节审计项目团队成员最近曾担任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工

第一百四十七条　如果审计项目团队成员最近曾担任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，可能因自身利益、自我评价或密切关系对独立性产生不利影响。例如，如果审计项目团队成员在审计客户工作期间曾经编制会计记录，现又对据此形成的财务报表实施审计，则可能产生不利影响。

第一百四十八条　如果在审计报告涵盖的期间，审计项目团队成员曾担任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，将产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。本事务所不得将此类人员分派到审计项目团队。

第一百四十九条　如果在审计报告涵盖的期间之前，审计项目团队成员曾担任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，可能因自身利益、自我评价或密切关系对独立性产生不利影响。例如，如果在当期审计业务中需要评价此类人员以前就职于审计客户时作出的决策或工作，将产生不利影响。

不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

（一）该成员在客户中曾担任的职务；

（二）该成员离开客户的时间长短；

（三）该成员在审计项目团队中的角色。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括由适当复核人员复核该审计项目团队成员已执行的工作等。

第十二节  兼任审计客户的董事或高级管理人员

第一百五十一条如果会计师事务所的合伙人或员工兼任审计客户的董事或高级管理人员，将因自我评价和自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。本事务所的合伙人或员工不得兼任审计客户的董事或高级管理人员。

第十三节  与审计客户发生雇佣关系

第一百五十条　如果审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，曾经是审计项目团队的成员或会计师事务所的合伙人，可能因密切关系或外在压力产生不利影响。

第一百五十一条　如果本事务所前任合伙人或审计项目团队前任成员加入审计客户，担任董事、高级管理人员或特定员工，本事务所应当确保上述人员与会计师事务所之间不再保持重要交往。如果会计师事务所与该类人员仍保持重要交往，除非同时满足下列条件，否则将产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够消除不利影响或将其降低至可接受的水平：

（一）该人员无权从会计师事务所获取报酬或福利，除非该报酬或福利是按照预先确定的固定金额支付的；

（二）应付该人员的金额（如有）对本事务所不重要；

（三）该人员未继续参与，并且在外界看来未参与会计师事务所的经营活动或职业活动。即使同时满足上述条件，仍可能因密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。

第一百五十二条　如果本事务所的前任合伙人加入某一实体并担任董事、高级管理人员或特定员工，而该实体随后成为会计师事务所的审计客户，则可能因密切关系或外在压力对独立性产生不利影响。

不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

（一）该人员在审计客户中担任的职位；

（二）该人员将与审计项目团队交往的程度；

（三）该人员离开审计项目团队或会计师事务所合伙人职位的时间长短；

（四）该人员以前在审计项目团队、会计师事务所中的角色，例如，该人员是否负责与客户管理层和治理层保持定期联系。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）修改审计计划；

（二）向审计项目团队分派与该人员相比经验更加丰富的人员；

（三）由适当复核人员复核前任审计项目团队成员已执行的工作。

第一百五十三条　如果审计项目团队某一成员参与审计业务，当知道自己在未来某一时间将要或有可能加入审计客户时，将因自身利益对独立性产生不利影响。本事务所要求审计项目团队成员在与审计客户协商受雇于该客户时，向本事务所报告，报告流程见第三十一条。

在接到报告后，本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）将该成员调离审计项目团队，可能能够消除不利影响；

（二）由适当复核人员复核该成员在审计项目团队中作出的重大判断，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

第一百五十四条　属于公众利益实体的审计客户

（一）如果某公众利益实体的关键审计合伙人加入该审计客户，担任董事、高级管理人员或特定员工，除非该合伙人不再担任该公众利益实体的关键审计合伙人后，该公众利益实体发布的已审计财务报表涵盖期间不少于十二个月，并且该合伙人未参与该财务报表的审计，否则独立性将视为受到损害。

（二）如果本事务所前任高级合伙人（或管理合伙人，或同等职位的人员）加入属于公众利益实体的审计客户，担任董事、高级管理人员或特定员工，除非该高级合伙人不再担任该职位已超过十二个月，否则独立性将视为受到损害。

（三）如果由于企业合并，导致出现上述第（一）和第（二）款所述的情形，在同时满足下列条件时，不视为独立性受到损害：

1.该人员接受该职务时，并未预料到会发生企业合并；

2.该人员在本事务所中应得的报酬或福利都已全额支付，除非该报酬或福利是按照预先确定的固定金额支付的，并且应付该人员的金额对本事务所不重要；

3.该人员未继续参与，或在外界看来未参与本事务所的经营活动或职业活动；

4.已就该人员在审计客户中的职位与治理层沟通。

第十四节  临时借出员工

第一百五十五条　如果会计师事务所向审计客户借出员工，可能因自我评价、过度推介或密切关系产生不利影响。

本事务所应当评价借出员工产生不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

（一）对借出员工的工作进行额外复核，可能能够应对因自我评价产生的不利影响；

（二）不安排借出员工作为审计项目团队成员，可能能够应对因密切关系或过度推介产生的不利影响；

（三）合理安排审计项目团队成员的职责，使借出员工不对其在借出期间执行的工作进行审计，可能能够应对因自我评价产生的不利影响。

如果因向审计客户借出员工而导致本事务所高度认同审计客户管理层的观点和利益，通常没有防范措施能够消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

第一百五十六条　除非同时满足下列条件，否则会计师事务所不得向审计客户借出员工：

（一）仅在短期内向客户借出员工；

（二）借出的员工不参与本章第十六节禁止提供的非鉴证服务；

（三）该员工不承担审计客户的管理层职责，且审计客户负责指导和监督该员工的活动。

第十五节  与审计客户长期存在业务关系

第一百五十七条　一般规定

（一）本事务所与某一审计客户长期存在业务关系，并委派同一名合伙人或员工执行某一审计客户的审计业务，将因密切关系和自身利益对独立性产生不利影响。

（二）在审计中，了解审计客户及其环境对审计质量至关重要。但如果审计项目团队成员与下列人员或事项之间长期存在业务关系，可能因密切关系对独立性产生不利影响：

1.审计客户及其经营活动；

2.审计客户的高级管理层；

3.本事务所将发表意见的财务报表或财务报表编制所基于的财务信息。

如果会计师事务所人员担心失去长期交往的客户，或失去因与客户的高级管理层或治理层成员的密切私人关系而产生的利益，可能因自身利益对独立性产生不利影响。此类不利影响可能会不当影响该人员的判断。

不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

1.该人员与客户之间关系的总体时间长度，包括该人员在之前的会计师事务所中与该客户之间已存在的关系（如适用）；

2.该人员成为审计项目组成员的时间长短及其所承担的角色；

3.更高层人员对该人员所实施的工作进行指导、复核和监督的程度；

4.根据其资历，该人员能够影响审计结果的程度，例如，该人员可能作出关键决策或指导审计项目组其他成员的工作；

5.该人员与客户高级管理层或治理层之间关系的密切程度；

6.该人员与客户高级管理层或治理层之间互动的性质、频率和程度；

7.审计客户会计和财务报告问题的性质和复杂程度，以及性质和复杂程度是否发生变化；

8.审计客户高级管理层或治理层近期是否发生变动；

9.审计客户的组织结构是否发生变动，从而影响会计师事务所人员与客户高级管理层或治理层之间互动的性质、频率和程度。

（三）本条款第（二）项第1款至第9款所述的两个或多个因素相组合可能提高或降低不利影响的严重程度。例如，本事务所人员与客户高级管理层之间由于交往时间长而形成的密切关系，可能会随着该客户管理层成员的离职而减弱，相应的

由该密切关系产生的不利影响也会降低。

举例来说，防范措施可能包括：

1.将与审计客户长期存在业务关系的人员轮换出审计项目团队，可能能够消除不利影响；

2.变更与审计客户长期存在业务关系的人员在审计项目团队中担任的角色或其所实施任务的性质和范围，可能能够将不利影响降低至可接受的水平；

3.由审计项目团队以外的适当复核人员复核与审计客户长期存在业务关系的人员所执行的工作，可能能够将不利影响降低至可接受的水平；

4.定期对该业务实施独立的内部或外部质量复核，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

如果确定所产生的不利影响仅能通过将该人员轮换出审计项目团队予以应对，会计师事务所应当确定一个适当的期间，在该期间内该人员不得有下列行为：

1.成为审计项目组成员；

2.对该审计项目实施质量管理；

3.对该审计项目的结果施加直接影响。

这一期间应当足够长，以确保因密切关系或自身利益产生的不利影响能够得以应对。

第一百五十八条　与公众利益实体审计客户长期存在业务关系的相关规定

（一）本事务所指定稽查监控部对本所连续为公众利益实体审计客户执行审计业务的年限实施跟踪和监控。

本事务所识别和评价长期连续为某一公众利益实体审计客户执行审计业务可能对独立性产生的不利影响的严重程度主要取决于下列因素：

1.本事务所已经为该审计客户提供专业服务的总体时间长度，包括审计、其他鉴证和非鉴证服务（如适用）；

2.为该审计客户提供专业服务的核心人员是否发生变化；

3.该审计客户在性质或业务规模上对本事务所或项目合伙人是否重要；

4.某合伙人的报酬对来源于该审计客户的收费的依赖程度；

5.该审计客户会计、审计和财务报告问题的性质和复杂程度，以及审计业务的风险；

6.本事务所内部质量管理体系和利益分配机制，能否有效防止某些特定合伙人的利益与该审计客户直接挂钩。

（二）如果本事务所为某一公众利益实体审计客户连续执行审计业务的时间达到十年或以上，本事务所在事务所层面采取下列防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

1.扩大审计项目团队成员轮换的范围，除实施本守则第一百六十-条、第一百六十二条规定的关键审计合伙人轮换外，将轮换范围扩大到审计项目团队其他核心成员。

2.除项目质量复核外，由独立于审计项目团队、具备充分时间和胜任能力的人员实施第二内部质量复核，或由本事务所以外独立的、具备充分时间和胜任能力的人员实施外部质量复核。第二内部质量复核或外部质量复核需要形成专项质量复核报告，重点关注审计项目团队的独立性情况，以及重大审计程序执行及重大职业判断情况。

3.指定稽查监控部定期评价实施关键审计合伙人轮换以及审计项目团队其他核心成员轮换（如适用）的情况和效果，形成书面结论。

4.与被审计单位治理层沟通，沟通内容包括本事务所长期承接该审计业务的事实、可能对独立性产生的不利影响，以及所采取的防范措施。

第一百五十九条　与公众利益实体审计客户关键审计合伙人轮换相关的任职期规定

（一）如果审计客户属于公众利益实体，本事务所任何人员担任下列一项或多项职务的累计时间不得超过五年：

1.项目合伙人；

2.项目质量复核人员；

3.其他属于关键审计合伙人的职务。

任期结束后，该人员应当遵守第一百六十二条第（一）项有关冷却期的规定。此外，在任期内，如果某人员继担任项目合伙人之后立即或短时间内担任项目质量复核人员，可能因自我评价对客观公正原则产生不利影响，该人员不得在二年内担任该审计业务的项目质量复核人员。

（二）注册会计师担任本条款第（一）项所述职务的时间应当累计计算，除非该人员不再担任这些职务的期间达到最短时间要求，否则累计期间不得清零并重新计算。最短时间要求应当是一个连续的期间，至少等于该人员所适用的冷却期。根据本守则第一百六十二条第（一）项的规定，该人员担任的职务不同，冷却期的长度也不同，具体来说，某人员适用的冷却期应当根据该人员不再担任相应职务前所担任的职务来确定。

例如，如果某人员担任某个审计客户的项目合伙人三年，之后被调离该审计项目组二年，则该人员最多只能继续担任该审计业务的关键审计合伙人二年（即五年减去累计的三年）。在此之后，该人员必须遵守有关冷却期的规定。

（三）在极其特殊的情况下，本事务所可能因无法预见和控制的情形而不能按时轮换关键审计合伙人。如果关键审计合伙人的连任对审计质量特别重要，在获得审计客户治理层同意的前提下，并且通过采取防范措施能够消除对独立性的不利影响或将其降低至可接受的水平，则在法律法规允许的情况下，该人员担任关键审计合伙人的期限可以延长一年。

例如，如果由于事先无法预见的原因导致无法实施轮换（如拟接任的项目合伙人突患重病），关键审计合伙人最多可以额外在审计项目组中继续担任相关职务一年。在这种情况下，会计师事务所应当与治理层沟通无法实施轮换的原因，以及所需采取的防范措施。

（四）如果审计客户成为公众利益实体，在确定关键审计合伙人的任职时间时，会计师事务所应当考虑，在该客户成为公众利益实体之前，该合伙人作为关键审计合伙人已为该客户提供服务的时间。

如果在审计客户成为公众利益实体之前，该合伙人作为关键审计合伙人已为该客户服务的时间不超过三年，则该人员还可以为该客户继续提供服务的年限为五年减去已经服务的年限。

如果在审计客户成为公众利益实体之前，该合伙人作为关键审计合伙人已为该客户服务了四年或更长的时间，在取得客户治理层同意的前提下，该合伙人最多还可以继续服务二年。

如果审计客户是首次公开发行证券的公司，关键审计合伙人在该公司上市后连续执行审计业务的期限，不得超过二个完整会计年度。

（五）在评价某人员与审计客户的长期关系产生的不利影响时，本事务所应当特别考虑该人员在成为关键审计合伙人之前所承担的职责以及参与该审计业务的时间长短。

在某些情况下，即使某人员担任关键审计合伙人的时间短于五年，本事务所通过运用职业道德概念框架，仍可能认为该人员不适合继续担任该审计业务的关键审计合伙人。

第一百六十条　与公众利益实体审计客户关键审计合伙人轮换相关的冷却期规定

（一）如果某人员担任项目合伙人或其他签字注册会计师累计达到五年，冷却期应当为连续五年。

如果某人员担任项目质量复核人员累计达到五年，冷却期应当为连续三年。

如果某人员担任其他关键审计合伙人累计达到五年，冷却期应当为连续二年。

（二）如果某人员相继担任多项关键审计合伙人职责，冷却期应当按照以下规定：

1.担任项目合伙人累计达到三年或以上，冷却期应当为连续五年；

2.担任项目质量复核人员累计达到三年或以上，冷却期应为连续三年；

3.担任项目合伙人和项目质量复核人员累计达到三年或以上，但累计担任项目合伙人未达到三年，冷却期应当为连续三年；

4.担任多项关键审计合伙人职责，并且不符合上述各项情况，冷却期应当为连续二年。

（三）在确定某人员担任关键审计合伙人的年限时，服务年限应当包括该人员在之前任职的会计师事务所工作时针对同一审计业务担任关键审计合伙人的年限（如适用）。

（四）在冷却期内，关键审计合伙人不得有下列行为：

1.成为审计项目组成员或为审计项目提供项目质量管理；

2.就有关技术或行业特定问题、交易或事项向审计项目组或审计客户提供咨询（如果与审计项目组沟通仅限于该人员任职期间的最后一个年度所执行的工作或得出的结论，并且该工作和结论与审计业务仍然相关，则不违反本项规定）；

3.负责领导或协调会计师事务所向审计客户提供的专业服务，或者监控本事务所与审计客户的关系；

4.执行上述各项未提及的、涉及审计客户且导致该人员出现下列情况的职责或活动（包括提供非鉴证服务）：

（1）与审计客户高级管理层或治理层进行重大或频繁的互动；

（2）对审计业务的结果施加直接影响。

本条规定并非旨在禁止个人担任会计师事务所的领导层职务，如高级合伙人或管理合伙人。

第一百六十一条　与公众利益实体审计客户关键审计合伙人轮换相关的其他规定

针对本守则第一百六十一条至第一百六十二条与关键审计合伙人任职和冷却期相关的规定，本事务所制定了政策和程序，保证轮换的实施效果，防止其流于形式。这些政策和程序包括：

（一）本事务所建立完善的内部质量管理体系和利益分配机制，保证本所的人力资源和客户资源实现一体化统筹管理，并定期评价本所内部质量管理体系和利益分配机制的设计和执行情况，重点关注是否存在特定合伙人的利益与某一审计客户直接挂钩的情况。

（二）本事务所指定稽查监控部对关键审计合伙人的轮换情况进行实时监控，通过建立关键审计合伙人服务年限清单以及信息系统控制等方式，管理关键审计合伙人相关信息，每年对轮换情况进行复核，并在全所范围内统一进行轮换。本事务所已将轮换实施情况作为内部质量管理制度执行情况检查的一部分。

第十六节  为审计客户提供非鉴证服务

第一百六十二条　一般规定

（一）本事务所可能向审计客户提供与其技能和专长相符的非鉴证服务。向审计客户提供非鉴证服务，可能对多项职业道德基本原则产生不利影响。

本守则并未涵盖本事务所向审计客户提供的所有非鉴证服务。当遇到本守则未列举的非鉴证服务时，注册会计师应当运用职业道德概念框架予以应对。

（二）在接受委托向审计客户提供非鉴证服务之前，本事务所应当确定提供该服务是否将对独立性产生不利影响。

（三）在评价不利影响存在与否及其严重程度时，注册会计师通常需要考虑下列因素：

1.非鉴证服务的性质、范围和目的；

2.审计业务对该非鉴证服务结果的依赖程度；

3.与提供该非鉴证服务相关的法律和监管环境；

4.非鉴证服务的结果是否影响会计师事务所将发表意见的财务报表中的相关事项，如果影响，影响的程度以及在确定这些事项的金额或会计处理方法时涉及的主观程度；

5.客户管理层和员工在该非鉴证服务方面的专长水平；

6.客户针对重大判断事项的参与程度；

7.非鉴证服务对与客户会计记录、财务报表、财务报告内部控制相关的系统所产生影响的性质和程度（如有）；

8.客户是否属于公众利益实体，如果客户属于公众利益实体，通常认为会产生更为严重的不利影响。

（四）本节的相关规定涉及对财务报表重要性的考虑，注册会计师可以参考相关审计准则的规定。对重要性的考虑需要运用职业判断，并从性质和数量两个方面进行考虑，同时，重要性也受报表使用者对财务信息需求的影响。

（五）本事务所可能向同一审计客户提供多种非鉴证服务。在这种情况下，应当综合考虑因提供这些服务可能产生的不利影响。

（六）如果本守则不允许会计师事务所为其审计客户提供某项服务，则本事务所不得以任何形式参与提供该服务。

第一百六十三条　承担管理层职责

（一）会计师事务所承担审计客户的管理层职责，将因自身利益、自我评价、密切关系、过度推介对独立性产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。本事务所不得承担审计客户的管理层职责。

审计客户的管理层职责涉及控制和领导该客户的各项工作，包括针对人力资源、财务资源、技术资源、有形或无形资源的取得、配置和控制作出重大决策。

（二）会计师事务所应当根据具体情况并运用职业判断确定某项活动是否属于管理层职责。下列活动通常视为管理层职责：

1.制定政策和战略方针；

2.招聘或解雇员工；

3.指导员工与工作有关的行动并对其行动负责；

4.对交易进行授权；

5.控制或管理银行账户或投资；

6.确定采纳会计师事务所或其他第三方提出的建议；

7.代表管理层向治理层报告；

8.负责按照适用的财务报告编制基础编制财务报表；

9.负责设计、执行、监督和维护内部控制。

如果本事务所仅向审计客户提供意见和建议以协助其管理层履行职责，通常不视为承担管理层职责。

（三）为避免在向审计客户提供非鉴证服务时承担管理层职责，本事务所应当确保属于管理层职责的所有判断和决策都由客户管理层作出。这包括确保客户管理层：

1.委派一名具备适当技能、知识和经验的人员，始终负责作出客户方面的决策，并对非鉴证服务进行监督。该人员最好是管理层成员，并且应当了解非鉴证服务的目标、性质和结果，以及客户与会计师事务所各自的责任。然而，该人员不一定必须具备执行或重新执行非鉴证服务的专长。

2.对非鉴证服务进行监督，并评价已提供服务的结果是否充分满足客户的目的。

3.对依据非鉴证服务的结果采取的行动承担责任（如有）。

（四）当审计客户成为公众利益实体时，除非同时满足下列条件，否则本事务所向该客户提供非鉴证服务（无论是当前还是以往提供的）将会损害会计师事务所的独立性：

1.以往向该客户提供的非鉴证服务符合本节有关向非公众利益实体提供非鉴证服务的规定；

2.对于当前正在向该客户提供的非鉴证服务，如果属于不允许向公众利益实体审计客户提供的非鉴证服务，应当在客户成为公众利益实体之前终止，或之后尽快终止；

3.本事务所采取防范措施应对超出可接受水平的不利影响。

（五）本事务所禁止向承担审计客户的管理层职责或向审计客户提供某些非鉴证服务。对于将对其财务报表发表审计意见的审计客户的下列关联实体，在满足一定条件的情况下，本事务所可以承担管理层职责或向其提供某些本章禁止提供的非鉴证服务：

1.直接或间接控制该审计客户的实体；

2.在该审计客户中拥有直接经济利益的实体，该实体能够对审计客户施加重大影响，并且在客户中拥有的经济利益对该实体重大；

3.与该审计客户处于同一控制下的实体。上述规定需要同时满足下列条件：

1.本事务所不对该关联实体的财务报表发表意见；

2.本事务所不对接受审计的实体直接或间接承担管理层职责；

3.由于非鉴证服务的结果不构成实施审计程序的对象，因而该非鉴证服务不会因自我评价对独立性产生不利影响；

4.本事务所采取防范措施应对因提供此类服务而产生的超出可接受水平的其他不利影响。

第一百六十四条　会计和记账服务

（一）会计和记账服务主要包括下列多种类型：

1.编制会计记录和财务报表，包括财务报表附注；

2.记录交易；

3.工资服务。

本事务所向审计客户提供会计和记账服务，可能因自我评价对独立性产生不利影响。

（二）按照适用的财务报告编制基础编制财务报表是管理层的职责，这种职责包括但不限于：

1.设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；

2.评估被审计单位的持续经营能力和运用持续经营假设是否适当，并披露与持续经营相关的事项（如适用）；

3.确定会计政策并运用该政策确定会计处理方法，并作出恰当的会计估计；

4.编制或更改会计分录，确定或批准交易的账户分类；

5.编制或更改以电子形式或其他形式存在的、用以证明交易发生的相关凭证或数据。

（三）在审计过程中，本事务所可能就下列事项与审计客户管理层进行沟通：

1.对会计准则或会计政策，以及财务报表披露要求的运用；

2.财务报告内部控制的有效性，以及资产、负债计量方法的适当性；

3.审计调整建议。

这些活动通常被视为审计过程的正常组成部分，只要审计客户负责就会计记录及财务报表的编制作出决策，通常不对独立性产生不利影响。

（四）审计客户可能要求本事务所在下列方面提供技术支持或建议等会计咨询服务：

1.解决账户调节问题；

2.分析和收集监管机构要求提供的信息；

3.为会计准则转换（如为了遵守集团会计政策从企业会计准则转换为国际财务报告准则）提供咨询服务；

4.协助了解相关会计准则、原则和解释，分享领先的行业最佳实践。

如果本事务所不承担审计客户的管理层职责，通常不会对独立性产生不利影响。

（五）日常性或机械性的会计和记账服务通常不需要很多职业判断。这类服务的例子包括：

1.根据来源于客户的数据编制工资计算表或工资报告，供客户批准并支付；

2.在客户已确定或批准账户分类的前提下，以原始凭证（如水电费单据）或原始数据为基础，记录易于确定其金额并且重复发生的交易；

3.根据客户确定的折旧政策、预计使用寿命和净残值计算固定资产折旧；

4.将客户已记录的交易过入总分类账；

5.将客户批准的分录过入试算平衡表；

6.根据客户批准的试算平衡表中的信息编制财务报表，根据客户批准的记录编制相关财务报表附注。

（六）除非同时满足下列条件，否则本事务所不得向不属于公众利益实体的审计客户提供会计和记账服务，包括编制会计师事务所将发表意见的财务报表（包括财务报表附注）或构成财务报表基础的财务信息：

1.该服务是日常性或机械性的；

2.本事务所能够采取防范措施应对因提供此类服务产生的超出可接受水平的不利影响。

举例来说，防范措施可能包括：

1.由审计项目团队以外的专业人员提供此类服务；

2.由未参与提供此类服务的适当复核人员复核已执行的审计工作或所提供的此类服务。

（七）除下述第（八）项规定的情形外，本事务所不得向属于公众利益实体的审计客户提供会计和记账服务，包括编制会计师事务所将发表意见的财务报表（包括财务报表附注）或构成财务报表基础的财务信息。

（八）在同时满足下列条件的情况下，本事务所可以向属于公众利益实体的审计客户的分支机构或关联实体提供会计和记账服务：

1.该服务是日常性或机械性的；

2.提供服务的人员不是审计项目团队成员；

3.接受该服务的分支机构或关联实体从整体上对本事务所将发表意见的财务报表不具有重要性，或者该服务所涉及的事项从整体上对该分支机构或关联实体的财务报表不具有重要性。

第一百六十五条　条行政事务性服务

行政事务性服务包括协助客户执行正常经营过程中的日常性或机械性任务。此类服务通常不需要很多职业判断，且属于文书性质的工作。行政事务性服务的例子包括：

（一）文字处理服务；

（二）编制行政或法定表格供客户审批；

（三）按照客户的指示将该表格提交给各级监管机构；

（四）跟踪法定报备日期，并告知审计客户该日期。

向审计客户提供上述行政事务性服务通常不会对独立性产生不利影响。

第一百六十六条　评估服务

（一）评估包括对未来发展趋势提出相关假设，运用适当的方法和技术，以确定资产、负债或企业整体的价值或价值区间。向审计客户提供评估服务可能因自我评价或过度推介对独立性产生不利影响。

（二）如果审计客户要求会计师事务所提供评估服务，以帮助其履行纳税申报义务或满足税务筹划目的，并且评估的结果不对财务报表产生直接影响，则适用本章第一百六十九条第（九）项的相关规定。

（三）本事务所向审计客户提供评估服务，可能因自我评价或过度推介对独立性产生不利影响。不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

1.评估报告的用途和目的；

2.是否对外公布评估报告；

3.在确定和批准评估方法以及其他重大判断事项时，客户的参与程度；

4.在运用标准或既定的方法进行评估时，评估事项的固有主观程度；

5.评估结果是否对财务报表产生重大影响；

6.与评估有关的财务报表披露的范围和明晰程度；

7.对可能引起相关金额发生重大波动的未来事项的依赖程度。

本事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

举例来说，防范措施可能包括：

1.由审计项目团队以外的专业人员提供评估服务，可能能够应对因自我评价或过度推介产生的不利影响；

2.由未参与评估服务的适当复核人员复核所执行的审计工作或提供的服务，可能能够应对因自我评价产生的不利影响。

（四）如果评估结果涉及高度主观性，并且评估服务对本事务所将发表意见的财务报表具有重大影响，本事务所不得向审计客户提供评估服务。

某些评估服务的结果不涉及高度的主观性。例如，所依据的基本假设已由法律法规作出规定或已被广泛接受，并且所采用的技术和方法是依据公认的准则或法律法规确定的。在这种情况下，由两方或多方执行的评估结果通常不存在重大差异。

（五）在审计客户属于公众利益实体的情况下，如果评估结果单独或累积起来对本事务所将发表意见的财务报表具有重大影响，则本事务所不得向该审计客户提供这种评估服务。

第一百六十七条　条税务服务

（一）税务服务通常包括下列种类：

1.编制纳税申报表；

2.为进行会计处理计算税额；

3.税务筹划和其他税务咨询服务；

4.与评估有关的税务服务；

5.协助解决税务纠纷。

在实务中，上述各类税务服务通常是相互关联的。

（二）本事务所向审计客户提供某种税务服务，可能因自我评价或过度推介对独立性产生不利影响。不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：

1.业务的具体特征；

2.客户员工的税务专业水平；

3.税务机关评价和管理有争议税务问题的方式，以及本事务所在该过程中的角色；

4.税收法律法规的复杂程度，以及应用时需要进行判断的程度。

（三）编制纳税申报表的服务包括：

1.编制信息，以协助客户履行纳税申报义务，例如计算应向税务机关缴纳的税额（通常采用标准化的表格）；

2.对已发生交易的纳税申报处理方法提供建议；

3.代表审计客户向税务机关提供所要求的附加信息和分析（例如，对所采用的方法提供解释和技术支持）。

由于编制纳税申报表的服务通常以历史信息为基础，主要按照现行的税收法律法规或惯例对该历史信息进行分析和列报，并且纳税申报表须经税务机关审查或批准，如果管理层对纳税申报表承担责任，本事务所提供此类服务通常不会对独立性产生不利影响。

（四）注册会计师基于进行会计处理的目的，为审计客户计算当期所得税或递延所得税负债（或资产），且该会计处理随后由本会计师事务所审计，将因自我评价产生不利影响。

除本条款第（二）项所列因素外，不利影响的严重程度还可能取决于该项计算是否可能对会计师事务所将发表意见的财务报表产生重大影响。

（五）如果审计客户不属于公众利益实体，举例来说，下列防范措施可能能够应对上述因自我评价产生的不利影响：

1.由审计项目团队以外的专业人员提供此类服务；

2.由未参与提供此类服务的适当复核人员复核所执行的审计工作或提供的此类服务。

（六）在审计客户属于公众利益实体的情况下，本事务所不得计算当期所得税或递延所得税，以用于编制对会计师事务所将发表意见的财务报表具有重大影响的会计分录。

如果为属于公众利益实体的审计客户计算对本事务所将发表意见的财务报表不重要的当期所得税或递延所得税，本条款第（五）项中的防范措施同样适用。

（七）税务筹划或其他税务咨询服务有多种类型，例如，向审计客户提供如何节税，或如何运用新的税收法律法规的建议。提供税务筹划或其他税务咨询服务可能因自我评价或过度推介对独立性产生不利影响。

除本条款第（二）项所列因素外，不利影响存在与否及其严重程度还可能取决于下列因素：

1.在确定如何在财务报表中对税务建议进行处理时涉及的主观程度。

2.在编制财务报表前，税务处理是否得到个别税务裁定的支持或税务机关的认可。例如，税务筹划或其他税务咨询服务提出的建议是否具有税务机关或其他先例作为明确的支持、是否属于既定惯例、是否具备税法依据。

3.税务建议的结果是否对本事务所将发表意见的财务报表产生重大影响。

4.税务建议的有效性是否取决于会计处理或财务报表列报，以及根据相关财务报告编制基础，是否对会计处理或财务报表列报的适当性存有疑问。

举例来说，防范措施可能包括：

1.由审计项目团队以外的专业人员提供此类服务，可能能够应对因自我评价或过度推介产生的不利影响；

2.由未参与提供此类服务的适当复核人员复核所执行的审计工作或提供的此类服务，可能能够应对因自我评价产生的不利影响；

3.获得税务机关的预先批准或建议，可能能够应对因自我评价或过度推介产生的不利影响。

（八）如果税务建议的有效性取决于某项特定会计处理或财务报表列报，并且同时存在下列情况，会计师事务所不得为审计客户提供税务筹划及其他税务咨询服务：

1.审计项目团队对于相关会计处理或财务报表列报的适当性存有疑问；

2.税务建议的结果或执行后果将对会计师事务所将发表意见的财务报表产生重大影响。

（九）在向审计客户提供税务服务时，本事务所可能应审计客户的要求提供评估服务，以协助客户进行纳税申报或税务筹划。向审计客户提供税务评估服务可能因自我评价或过度推介产生不利影响。如果评估结果将对财务报表产生直接影响，会计师事务所应当按照第一百六十七条的规定处理。

如果评估服务仅为满足税务目的，其结果对财务报表没有直接影响（即财务报表仅受有关涉税会计分录的影响），且间接影响并不重大，或者评估服务经税务机关或类似监管机构外部复核，则通常不对独立性产生不利影响。

如果仅为满足税务目的而提供的评估服务无需进行外部复核，但其对财务报表的影响重大，除本条款第（二）项所列因素外，不利影响存在与否及其严重程度还可能取决于下列因素：

1.评估方法是否具有明确的税收法律法规、其他先例或惯例作为依据；

2.评估固有的主观程度；

3.基础数据的可靠性和范围。